ITPB4/4511-363/16/MP - PIT w zakresie opodatkowania odsetek od odszkodowania.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2016 r. (data wpływu 19 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odsetek od odszkodowania - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odsetek od odszkodowania.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 3 lutego 2000 r. w wyniku obrażeń poniesionych w wypadku komunikacyjnym (2 lutego 2000 r.) zmarł ojczym Wnioskodawczyni, tj. A. J. W 2013 r. Wnioskodawczyni wraz z siostrą, za pośrednictwem kancelarii adwokackiej złożyła wniosek do sądu o wypłatę odszkodowania przeciwko ubezpieczycielowi OC pojazdu sprawcy wypadku. W wyniku postępowania przeprowadzonego przez Sąd Okręgowy I Wydział Cywilny, w dniu 8 grudnia 2014 r. zapadł wyrok zasądzający od pozwanego wypłatę odszkodowania wraz z ustawowymi odsetkami od dnia 14 lutego 2013 r. do dnia zapłaty. Należną kwotę pozwany wypłacił w dniu 10 marca 2015 r. wraz z odsetkami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy od otrzymanych odsetek od odszkodowania zasądzonych wyrokiem sądu należy obliczyć i odprowadzić podatek dochodowy od osób fizycznych, jeżeli odszkodowanie to zwolnione jest z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, odsetki od odszkodowania nie powinny być traktowane jako przychód, od którego należy odprowadzić podatek dochodowy od osób fizycznych.

Odszkodowanie, które zostało wypłacone Wnioskodawczyni jest zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, więc odsetki od kwoty odszkodowania również nie stanowią przychodu opodatkowanego.

W wyroku NSA z dnia 17 stycznia 2014 r. (sygn. akt II FSK 289/12) zostało wskazane, że: "(...) Odsetki należy przypisać do tego samego źródła przychodów co należność główną, a co za tym idzie podlegają one opodatkowaniu w ten sam sposób". Taki sam pogląd zawarły sądy m.in. w wyrokach: z 17 lutego 2014 r. (II FSK 290/12); z dnia 20 grudnia 2013 r. (II FSK 115/12). Sądy te podzieliły pogląd, że odsetki od danej należności podlegają opodatkowaniu w taki sam sposób jak należność główna, z którą są one związane. Tym samym nie należą do odrębnych źródeł przychodów.

Odszkodowanie na rzecz Wnioskodawczyni zasądzone przez sąd i wypłacone przez ubezpieczyciela OC sprawcy wypadku zwolnione jest z podatku dochodowego (art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), więc odsetki od tego odszkodowania również nie stanowią przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych (są zwolnione).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Rodzaje źródeł przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie między innymi w pkt 9 wymieniono "inne źródła".

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Należy podkreślić, iż użyte w konstrukcji art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sformułowanie "w szczególności", świadczy o przykładowym katalogu przychodów z innych źródeł. Oznacza to, że przychodami z innych źródeł są także inne przychody, nie wymienione wprost w tym przepisie.

Tym samym uznaje się, że katalog ten nie jest katalogiem zamkniętym. W związku z tym, każde świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ww. ustawy, jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.), z wyjątkiem:

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

Powyższe przepisy nie traktują jednakże jako odszkodowania czy też zadośćuczynienia zasądzonych wyrokiem sądu odsetek ustawowych za czas oczekiwania na spłatę długu. Również przepis Kodeksu cywilnego, który reguluje uprawnienia do odsetek - nie określa ich ani jako odszkodowanie, ani jako zadośćuczynienie.

Instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380 z późn. zm.), zgodnie z którym jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe. Jednakże gdy wierzytelność jest oprocentowana według stopy wyższej niż stopa ustawowa, wierzyciel może żądać odsetek za opóźnienie według tej wyższej stopy.

Od zaległych odsetek można żądać odsetek za opóźnienie dopiero od chwili wytoczenia o nie powództwa, chyba że po powstaniu zaległości strony zgodziły się na doliczenie zaległych odsetek do dłużnej sumy (art. 482 § 1 Kodeksu cywilnego).

Należy przy tym wskazać, że odsetki będące skutkiem niewykonania zobowiązań, są świadczeniem ubocznym, pozostającym w ścisłym związku z należnością główną, jednak źródło ich powstania różni się zasadniczo od źródła powstania długu głównego. Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego.

Potwierdza to orzecznictwo sądów powszechnych, zgodnie z którym "Roszczenie odsetkowe nie jest częścią składową roszczenia głównego, gdyż opiera się na odrębnym stanie faktycznym oraz odrębnej podstawie materialnoprawnej. Roszczenie o odsetki za opóźnienie (art. 481 Kodeksu cywilnego) jest więc roszczeniem innym niż roszczenie deliktowe" (por. uchwała SN z dnia 31 stycznia 1994 r. III CZP 184/93, publ. OSNC 1994/7-8/155). "Odsetki za opóźnienie są skonstruowane przez ustawodawcę niezależnie od faktu poniesienia szkody przez wierzyciela, są w pewnych sensie elementem waloryzacji, ale spełniają również rolę kompensacji tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej" (por. Izabella Dyka, glosa do przywołanej powyżej uchwały SN z dnia 31 stycznia 1994 r., PS 1997/9/72)."

Z tych też względów wyłączenie z opodatkowania należności głównej nie oznacza, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone.

Zwolnienie od podatku dochodowego otrzymanych odsetek przysługuje tylko wówczas, gdy przepis ustawy wyraźnie o tym stanowi (konkretnie odnosi się do odsetek).

I tak, wolne od podatku są odsetki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 52, pkt 95, pkt 119 i pkt 130 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli:

* odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe (Dz. U. Nr 156, poz. 776),

* odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1,

* odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego, w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta,

* odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Skarb Państwa i oferowanych na rynkach zagranicznych oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a.

W świetle powyższego należy przyjąć, że ustawodawca nie pomija odsetek w zwolnieniach, jeżeli uznaje zasadność ich zwolnienia w odniesieniu do dóbr, które w jego ocenie zasługują na szczególną ochronę.

Należy również pokreślić, że wszelkie zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień podatkowych powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wykluczone jest w tym wypadku stosowanie wykładni rozszerzającej jak i zawężającej.

W przedmiocie stosowania wszelkiego rodzaju ulg podatkowych trzeba mieć na względzie także art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.), zgodnie z którym każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy, co wynika z art. 217 Konstytucji. Tym samym, każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania (w tym także ulga podatkowa) nie może być interpretowany dowolnie, ani uzupełniany w drodze interpretacji o treść, której nie zawiera.

Wnioskodawczyni powołując się na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego uważa, że odsetki należy przypisać do tego samego źródła przychodów, co odszkodowanie, i nie należy płacić od nich podatku. Z twierdzeniem tym nie sposób się zgodzić. Nie można bowiem utożsamiać odsetek za zwłokę ze świadczeniem odszkodowawczym, czy też innym świadczeniem (naprawieniem szkody). Należy jeszcze raz wskazać, że wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego - są skutkiem nie wykonania zobowiązań. Roszczenie o odsetki przysługuje bowiem wierzycielowi, w związku z samym faktem opóźnienia w spełnieniu świadczenia pieniężnego, nie jest ono zależne od winy dłużnika i jest zasadne także wtedy, gdy po stronie wierzyciela nie wystąpiła jakakolwiek szkoda. W orzecznictwie sądów powszechnych przyjmuje się, że roszczenie o zapłatę odsetek za opóźnienie ma względem roszczenia zasadniczego charakter akcesoryjny, a odszkodowanie i odsetki za opóźnienie z chwilą ich powstania stanowią odrębne i niezależne od siebie roszczenia i nie mogą na siebie wzajemnie oddziaływać. Odsetki od odszkodowania pozostają co prawda w pewnym związku z należnością główną, jednak należy zaznaczyć, że zaspokajają odrębne roszczenie, którego podstawową przesłaną nie jest szkoda. Nie można więc przyjąć, że odsetki są odszkodowaniem i jako takie objęte są zwolnieniem od podatku dochodowego od osób fizycznych przewidzianych dla odszkodowań.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz przywołane przepisy należy stwierdzić, że zasądzonych odsetek nie można utożsamiać ani z odszkodowaniem ani też z zadośćuczynieniem. Tym samym zasądzone odsetki nie będą mogły korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Tego rodzaju odsetki stanowią przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawczynię wyroków sądowych wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.