ITPB4/4511-220/15/KW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 19 czerwca 2015 r. (data wpływu 24 czerwca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 września 2015 r. (data wpływu 15 września 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 24 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 14 września 2015 r. (data wpływu 15 września 2015 r.).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

7 listopada 2008 r., na podstawie aktu notarialnego, Wnioskodawca nabył nieruchomość za cenę 135.125 zł. 26 września 2014 r., na podstawie wyroku sądu okręgowego z dnia 12 września 2013 r. (który uprawomocnił się w lipcu 2014 r.), Wnioskodawca dokonał przeniesienia prawa własności tej nieruchomości za wynagrodzenie wynoszące 85.057 zł 80 gr.

Nieruchomość będąca przedmiotem zbycia była nieruchomością gruntową zabudowaną, ale budynek (trwale związany z gruntem) nie został wybudowany przez Wnioskodawcę lecz przez sąsiada, który na skutek błędnego wyznaczenia terenu pod budowę domu wskazał działkę Wnioskodawcy zamiast swojej.

Zbycie nieruchomości nie nastąpiło w wyniku działalności gospodarczej. Nieruchomość, w momencie jej zbycia, nie była wykorzystywana na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca musi zapłacić podatek od przeniesienia własności nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie powinien on płacić podatku od zasądzonej kwoty 85.057 zł 80 gr, gdyż od momentu zakupu działki w 2008 r. do momentu uprawomocnienia się wyroku w lipcu 2014 r. minęło ponad 5 lat. Poza tym Wnioskodawca wskazuje, że działkę zakupił w 2008 r. za 135.125 zł, a został zmuszony przenieść prawo własności po ponad 5 latach za cenę niższą, a mianowicie 85.057 zł 80 gr.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie (nie w wykonaniu działalności gospodarczej) nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie (nie w wykonaniu działalności gospodarczej) nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a odpłatne zbycie w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Przy czym pod pojęciem odpłatnego zbycia rozumieć należy każde przeniesienie prawa własności nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości za wynagrodzeniem.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.) nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa możemy wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

* grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),

* budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),

* części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Podkreślić należy, że istnieje zasadnicza różnica, gdy chodzi o regulację dotyczącą nieruchomości gruntowych z jednej strony i nieruchomości pozostałych z drugiej strony. O ile każdy grunt stanowiący przedmiot odrębnej własności jest nieruchomością już z mocy art. 46 Kodeksu cywilnego, o tyle budynek lub lokal tylko wtedy, gdy przepis szczególny tak stanowi.

Jak stanowi art. 47 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (art. 48 Kodeksu cywilnego).

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami. Natomiast budynki trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości.

Zatem budynek trwale związany z gruntem, jeżeli na mocy przepisów szczególnych nie stanowi odrębnego od gruntu przedmiotu własności, jako część składowa gruntu nie może być przedmiotem odrębnej własności. Oznacza to, że sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego.

W świetle powyższego należy zauważyć, że w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa tylko o sprzedaży nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości. Przepis ten nie rozdziela więc sprzedaży gruntu od sprzedaży budynku stanowiącego jego część składową. Nie wymienia ponadto sprzedaży budynku jako odrębnego źródła przychodu w podatku dochodowym. Nie można więc traktować, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również Kodeksu cywilnego, odrębnie sprzedaży gruntu oraz sprzedaży znajdującego się na nim budynku.

W konsekwencji, bieg terminu pięcioletniego, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie może być liczony odrębnie dla nabycia własności gruntu oraz dla wybudowanego na tym gruncie budynku, stanowiącego jego część składową. Przyjąć należy, że bieg tego terminu liczony jest od daty nabycia własności gruntu, a data wybudowania budynku pozostaje w tym przypadku bez znaczenia.

Stosownie natomiast do art. 231 § 1 Kodeksu cywilnego, samoistny posiadacz gruntu w dobrej wierze, który wzniósł na powierzchni lub pod powierzchnią gruntu budynek lub inne urządzenie o wartości przenoszącej znacznie wartość zajętej na ten cel działki, może żądać, aby właściciel przeniósł na niego własność zajętej działki za odpowiednim wynagrodzeniem. Właściciel gruntu, na którym wzniesiono budynek lub inne urządzenie o wartości przenoszącej znacznie wartość zajętej na ten cel działki, może żądać, aby ten, kto wzniósł budynek lub inne urządzenie, nabył od niego własność działki za odpowiednim wynagrodzeniem (art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego).

Z powyższego przepisu wynika, że w sytuacjach, gdy ktoś wzniósł budynek na czyimś gruncie, przyjmuje się konstrukcję, że z mocy samego prawa właściciel gruntu staje się właścicielem tego budynku. Z uwagi bowiem na brzmienie art. 48 Kodeksu cywilnego właścicielem budynku wybudowanego w warunkach określonych w art. 231 Kodeksu cywilnego (tekst jedn.: na cudzym gruncie) jest właściciel gruntu. Zatem budynki i budowle wzniesione na gruncie stanowiącym własność innej osoby nie stanowią odrębnego od gruntu przedmiotu własności, lecz są częścią składową gruntu. Zasada superficies solo credit obwiązuje bez względu na wartość wzniesionych budynków, czyli również gdy budynki wybudowane na cudzym gruncie znacznie przewyższają wartość gruntu.

Przy czym ustawodawca wymaga, by realizowane w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego przeniesienie własności następowało za "odpowiednim wynagrodzeniem". Wymagane świadczenie nabywcy ma rekompensować właścicielowi utratę jego prawa, legitymizując pod względem ekonomicznym legalizację budowy na cudzym gruncie. Odpowiednie wynagrodzenie za przeniesienie własności działki gruntu zajętej pod budowę stanowi ekwiwalent jej wartości rynkowej (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 15 czerwca 1984 r. sygn. akt I CR 155/84).

Czynność realizowaną w oparciu o art. 231 Kodeksu cywilnego należy zatem potraktować jako odpłatne zbycie w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednak specyfiką zbycia w trybie art. 231 Kodeksu cywilnego jest to, że przedmiotem transakcji jest własność działki pod budynkiem, a nie zbycie działki wraz z budynkiem. Tym samym ma ona wpływ na wartość przedmiotu umowy, co w konsekwencji przekłada się na wysokość m.in. zobowiązań podatkowych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że nieruchomość będącą przedmiotem odpłatnego zbycia Wnioskodawca nabył 7 listopada 2008 r., a zatem termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych liczy się od końca 2008 r. i upłynął on z końcem 2013 r.

Stwierdzić zatem należy, że dokonane przez Wnioskodawcę przeniesienie prawa własności nieruchomości za wynagrodzeniem zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości. Zatem przeniesienie prawa własności nieruchomości nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie nie wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od kwoty uzyskanej z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Końcowo należy zauważyć, że w uzasadnieniu własnego stanowiska Wnioskodawca stwierdził, że nie powinien płacić podatku od zasądzonej kwoty, gdyż od momentu zakupu działki do momentu uprawomocnienia się wyroku minęło ponad 5 lat. Jak wykazano wyżej, dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości istotna jest data przeniesienia prawa własności nieruchomości, która, co wynika z przedstawionego stanu faktycznego, nie musi być tożsama z datą uprawomocnienia się wyroku. Okoliczność ta nie wpływa jednak na ocenę stanowiska Wnioskodawcy co do istoty, tj. co do tego, że odpłatne zbycie nieruchomości nie spowoduje po jego stronie powstania obowiązku zapłaty podatku dochodowego od zasądzonej kwoty.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie chroni Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.