ITPB4/4511-110/15/MT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 11 maja 2015 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową - jest prawidłowe.

W dniu 11 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Jako przepis prawa podatkowego, który ma być przedmiotem interpretacji indywidualnej wnioskodawca wskazał art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.)

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik zamierza stać się wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością poprzez objęcie nowego udziału. Spółka z o.o. zostanie następnie przekształcona w spółkę komandytową, a on będzie uczestniczył w spółce przekształconej. Na dzień przekształcenia przekształcana spółka z o.o. będzie posiadać niepodzielone zyski oraz kapitał udziałowy i zapasowy pochodzący z wkładów wniesionych przez wspólników. Spółka nie będzie posiadać żadnych kapitałów pochodzących z zysku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy podatnik w związku z planowanym przekształceniem spółki z o.o. w spółkę komandytową, której będzie wspólnikiem, w sytuacji gdy spółka będzie posiadać niepodzielone zyski oraz kapitał udziałowy i zapasowy pochodzący z wkładów wniesionych przez wspólników, a jednocześnie nie będzie posiadać żadnych kapitałów pochodzących z zysku, uzyska w związku z przekształceniem przychód podatkowy i w jakiej wysokości.

Podatnik stoi na stanowisku, że w związku z planowanym przekształceniem spółki z o.o. w spółkę komandytową, której będzie wspólnikiem, w sytuacji gdy spółka z o o. będzie posiadać niepodzielone zyski oraz kapitał udziałowy i zapasowy pochodzący z wkładów wniesionych przez wspólników, a jednocześnie nie będzie posiadać żadnych kapitałów pochodzących z zysku, uzyska przychód podatkowy w wysokości części niepodzielonych zysków przypadających na jego udział, a kwoty odpowiadające wartości kapitału udziałowego i zapasowego pochodzące z wkładów wniesionych do spółki z o o. przez jej wspólników nie będą stanowiły przychodu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm.). Zgodnie z art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 ww. ustawy).

Na podstawie art. 553 § 1 i 3 ww. ustawy, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej, a wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Do przekształcenia spółki wymaga się m.in. sporządzenia planu jej przekształcenia wraz z załącznikami (w tym wyceną składników majątku spółki przekształcanej) oraz opinią biegłego rewidenta (art. 556 pkt 1, art. 558 § 2 pkt 3 Kodeksu spółek handlowych).

Skutki podatkowe przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową po stronie wspólników spółki przekształcanej będących osobami fizycznymi regulują przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.).

W art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca określił, że jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Na mocy art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia.

W myśl art. 5a pkt 28 lit. a ww. ustawy, ilekroć jest w niej mowa o spółce oznacza to m.in. będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych spółkę kapitałową. W tej kategorii mieści się więc m.in. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (stosownie do art. 1 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 12 Kodeksu spółek handlowych).

Natomiast spółką niebędącą osobą prawną jest spółka niebędąca podatnikiem podatku dochodowego (art. 5a pkt 26 ww. ustawy). Spółką niebędącą osobą prawną jest m.in. spółka komandytowa - brak bycia przez tę spółkę podatnikiem podatku dochodowego wynika z art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz z art. 1 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych.

Pojęcie niepodzielonych zysków, o których mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmuje cały zbiór zysków wypracowanych przez spółkę kapitałową i nie podzielonych przed datą przekształcenia w spółkę niebędącą osobą prawną, a więc zarówno zyski wypracowane przez spółkę kapitałową od początku roku obrotowego do dnia przekształcenia (zyski bieżące), jak i zyski z lat poprzednich. Warunkiem ich opodatkowania na moment przekształcenia - jako przychodu wspólników spółki przekształcanej z udziału w zyskach tej osoby prawnej - jest, aby nie zostały do tego momentu podzielone. Taka sytuacja ma miejsce, gdy spółka nie podjęła w stosownym trybie decyzji o przekazaniu zysku do podziału, celem wypłacenia go uprawnionym wspólnikom w formie dywidendy.

Opodatkowaniu na moment przekształcenia podlegają również zyski wypracowane przez spółkę kapitałową, bez względu na datę ich osiągnięcia, które zostały przekazane na kapitały tej spółki inne niż kapitał zakładowy. W odniesieniu do tych zysków - podobnie, jak w przypadku zysków niepodzielonych - nie została podjęta decyzja o przeznaczeniu do wypłaty wspólnikom.

Powstanie po stronie wspólnika spółki kapitałowej dochodu (przychodu) z tytułu przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę niebędącą osobą prawną jest więc uzależnione od istnienia, na moment przekształcenia, zysków w odniesieniu do których spółka nie podjęła decyzji o ich podziale bądź zysków w odniesieniu do których spółka podjęła decyzję o ich przekazaniu na kapitały inne niż kapitał zakładowy. Przychodem wspólnika jest wartość tych zysków. Momentem powstania omawianego przychodu jest natomiast moment przekształcenia.

W zdarzeniu przyszłym opisanym w analizowanym wniosku wskazano następujące okoliczności faktyczne:

* Wnioskodawca będzie wspólnikiem Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością;

* ww. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zostanie przekształcona w Spółkę komandytową;

* na dzień przekształcenia Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będzie posiadać niepodzielone zyski;

* na dzień przekształcenia Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością nie będzie posiadała kapitałów pochodzących z zysków.

Opisane przekształcenie jest więc przekształceniem spółki w rozumieniu art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w spółkę niebędącą osobą prawną w rozumieniu art. 5a pkt 26 tej ustawy. Na moment przekształcenia Spółka przekształcana będzie posiadać niepodzielone zyski.

Jak słusznie wskazał Wnioskodawca, wartość tych niepodzielonych zysków w części odpowiadającej poziomowi prawa Wnioskodawcy do udziału w zyskach spółki przekształcanej będzie jego przychodem z udziału w zyskach spółki przekształcanej, stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie tego przepisu nie będzie natomiast podlegała wartość kapitału udziałowego spółki przekształcanej ani wartość jej kapitału zapasowego pochodząca z wkładów wniesionych przez wspólników.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.