ITPB4/423-73/13/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 kwietnia 2013 r. (data wpływu 22 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wypełniania obowiązków płatnika w związku z wypłatą wynagrodzenia za korzystanie z praw autorskich - jest prawidłowe.

W dniu 22 kwietnia 2013 r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wypełniania obowiązków płatnika w związku z wypłatą wynagrodzenia za korzystanie z praw autorskich.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i w związku z tym - na podstawie przepisu art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium Polski (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Spółka nabywa na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności licencje na korzystanie z praw autorskich lub praw pokrewnych oraz znaków towarowych. Nabywane prawa przysługują często podmiotom mającym siedzibę poza granicami kraju i w związku z tym podlegającym, na podstawie przepisu art. 3 ust. 2 ustawy, ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu z tytułu dochodów uzyskiwanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zdarza się, że Spółka zawiera umowę licencyjną z przedstawicielem uprawnionego, którego siedziba znajduje się w innym niż siedziba podmiotu uprawnionego kraju, z którym to przedstawicielem dokonuje również rozliczeń finansowych za korzystanie z praw uprawnionego.

Przedmiotowy wniosek dotyczy stanu faktycznego, w którym podmiotem uprawnionym do dysponowania prawem autorskim lub prawem pokrewnym bądź znakiem towarowym jest podmiot mający siedzibę w USA ("Uprawniony"), natomiast jego wyłącznym przedstawicielem jest podmiot mający siedzibę na terytorium Republiki Federalnej Niemiec ("Agent"). Wnioskodawca zawiera umowy licencyjne, których przedmiotem jest korzystanie z autorskich praw majątkowych przysługujących Uprawnionemu. Umowy zawierane są z Agentem działającym w imieniu własnym, ale jako wyłączny przedstawiciel Uprawnionego. Wynagrodzenie za korzystanie z autorskich praw majątkowych przewidziane umową Spółka przekazuje Agentowi, który wystawia na jej rzecz faktury opiewające na to wynagrodzenie.

Na podstawie przepisu art. 26 ust. 1 ustawy, Spółka, jako osoba prawna dokonująca wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1, jest obowiązana, jako płatnik, pobierać w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, w wysokości stanowiącej 20% przychodu (co wynika z przepisu art. 21 ust. 1 ustawy). Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Obecnie Spółka uznaje, że wypłata wynagrodzenia z tytułu należności licencyjnych stanowi przychód Uprawnionego, który podlega przepisom umowy pomiędzy Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, pod warunkiem uzyskania przez Spółkę certyfikatu rezydencji Uprawnionego.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytania:

1. Czy Spółka, jako płatnik zryczałtowanego podatku od należności licencyjnych, postępuje prawidłowo uznając je za przychód Uprawnionego, a nie przychód Agenta.

2. Czy Spółka, jako płatnik zryczałtowanego podatku od należności licencyjnych, postępuje prawidłowo uzależniając zastosowanie stawki podatku wynikającej z umowy o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu zawartej pomiędzy Polską a USA, od udokumentowania przez Uprawnionego miejsca jego siedziby dla celów podatkowych wydanym przez właściwe władze certyfikatem rezydencji.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z brzmieniem art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

* ustala się w wysokości 20% przychodów.

Zgodnie zaś z przepisem art. 26 ust. 1 ustawy, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

W przedmiotowej sprawie to Spółka jest podmiotem wskazanym w przepisie art. 26 ust. 1 ustawy zobowiązanym jako płatnik do pobrania właściwej kwoty podatku od wypłacanych należności licencyjnych. W przypadku, gdy z państwem siedziby beneficjenta tych należności została zawarta umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, Spółka jako płatnik powinna w pierwszej kolejności zastosować stawkę podatku wynikającą z takiej umowy, po spełnieniu warunku uzyskania od podatnika certyfikatu rezydencji dla celów podatkowych. Wobec tego, Spółka jest zobowiązana do prawidłowego rozpoznania, który z podmiotów - Uprawniony czy Agent - jest beneficjentem wypłacanych przez Wnioskodawcę należności licencyjnych, a co za tym idzie, który z tych podmiotów jest podmiotów jest podatnikiem podatku z tytułu należności licencyjnych.

Spółka stoi na stanowisku, że aby prawidłowo rozpoznać, który z podmiotów (Uprawniony czy Agent) jest podatnikiem podatku od wypłacanych przez nią należności licencyjnych, należy odwołać się do definicji osoby uprawnionej zawartej w Modelowej Konwencji OECD - "beneficial owner". Pojęcie to powinno być rozumiane w kontekście przedmiotu i celu modelowej Konwencji, będącej wzorem dla dwustronnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartych również przez Polskę. Konwencja ta, mimo ze nie jest obowiązującym źródłem prawa, stanowi bowiem źródło interpretacji podatkowej zarówno dla urzędów podatkowych, jak i podatników. Podstawowym celem Konwencji jest unikanie podwójnego opodatkowania oraz zapobieganie unikaniu i uchylaniu się od opodatkowania oraz oszustwom podatkowym.

Artykuł 12 ust. 1 Modelowej Konwencji nie precyzuje, że należności licencyjne muszą być wypłacane bezpośrednio ich właścicielowi, a jedynie że mają być one "beneficially owned by a resident of the other Contracting State". "Beneficially owned" w tłumaczeniu z języka angielskiego oznacza, że należności te mają być przedmiotem prawa własności albo innego prawa ściśle powiązanego z tym prawem, np. prawa użytkowania.

Artykuł 12 ust. 1 Modelowej Konwencji został zmieniony w 1997 r. w kwestii pojęcia "beneficial owner", gdzie wyrażenie "paid to beneficial owner of the royalties" zostało zastąpione wyrażeniem "royalties beneficially owned by a rewident". Ta zmiana była przedmiotem dyskusji w literaturze z zakresu prawa podatkowego, między innymi z udziałem profesora Klausa Vogela ("Treaty News, Biuletyn 1998/3 str. 133). Prof. Vogel skonkludował, że zmiana tego wyrażenia wyeliminowała wątpliwości w przypadkach, gdy należności licencyjne są wypłacane nie bezpośrednio podmiotowi do nich uprawnionemu, ale pośrednikowi, który może być rezydentem kraju trzeciego. W takich przypadkach za osobę uprawnioną musi być uznany ten, który posiada prawa do tych należności, a nie pośrednik.

Kontynuując, dr Charl du Toit skomentował również w swojej pracy doktorskiej ("Beneficial Ownership of Royalties in Bilateral Tax Treaties", 1998, str. 41), że artykuł 12 ust. 1 Konwencji Modelowej po dokonanej zmianie nie odnosi się już do płatności, tak jak w przypadku ust. 2 tego artykułu, tak więc nie jest ważne czy wypłata należności licencyjnych przez licencjobiorcę została dokonana bezpośrednio licencjodawcy, czy też innemu podmiotowi. Według dr. du Toit, w świetle art. 21 ust. 1, nie ma znaczenia komu należności licencyjne są wypłacane, ale podstawą do zastosowania tego przepisu jest to, aby należności powstały w jednym państwie i były "beneficially owned" przez rezydenta drugiego kraju.

Literalne i automatyczne podejście do kwestii opodatkowania należności licencyjnych w przypadku ich wypłaty nie na rzecz podmiotu uprawnionego, ale na rzecz jego pośrednika, zostało również w ostatnich latach uznane przez OECD za niewłaściwe jako zbyt restrykcyjne. Wyrazem zmiany stanowiska tej organizacji stała się zmiana dokonana w 2003 r. w treści komentarza do Modelowej Konwencji, w którym czytamy, że określenie osoba uprawniona nie jest stosowane w wąskim i technicznym znaczeniu, lecz powinno być rozumiane w jego kontekście i w świetle przedmiotu i celu Konwencji, a mianowicie w celu unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania unikaniu i uchylaniu się od opodatkowania oraz oszustwom podatkowym (Modelowa Konwencja w sprawie podatku od dochodu i majątku - Dom Wydawniczy ABC, 2005, str. 184 i 185). Zastosowanie innej interpretacji spowodowałoby niebezpieczeństwo dla administracji podatkowych poszczególnych państw, że podmioty z jednego kraju otrzymujące należności w drugim kraju mogłyby ustanawiać agenta w trzecim kraju tylko po to, aby uniknąć opodatkowania w tym drugim kraju.

W świetle powyższego, nie podlega wątpliwości, że Agent nie może być uznany za osobę uprawnioną do należności licencyjnych (beneficial owner), gdyż jest tylko pośrednikiem, który przyjmuje należności licencyjne przysługujące Uprawnionemu. Agent bowiem działa co prawda w imieniu własnym, ale jako wyłączny przedstawiciel Uprawnionego, nie może więc być uznany za prawnego odbiorcę należności.

W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że postępuje prawidłowo uznając, że podmiotem uprawnionym do należności licencyjnych jest Uprawniony. Konsekwencją tego jest uznanie, że Spółka prawidłowo rozpoznaje przychód z tytułu należności licencyjnych wypłacanych w opisanym stanie faktycznym jako przychód Uprawnionego. Reasumując, to Uprawniony jest podmiotem zobowiązanym do uiszczenia podatku od należności licencyjnych powstałych w Polsce, bez względu na to, że płatność takich należności jest dokonana na rachunek Agenta. Ekonomicznym właścicielem należności pozostaje bowiem Uprawniony.

Wobec powyższego stanowiska Spółki, za prawidłowe należy uznać stosowanie do opisanego we wniosku stanu faktycznego zapisów umowy między Rządem między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, z dnia 8 października 1974 r. (która ma zostać zastąpiona przez podpisaną w Warszawie Konwencję z dnia 13 lutego 2013 r. między Rzecząpospolitą Polską a Stanami Zjednoczonymi w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu). W celu zastosowania wynikającej z tej umowy stawki podatku od należności licencyjnych, która obecnie wynosi 10%, zasadnym jest żądanie przez Spółkę przedstawienia przez Uprawnionego certyfikatu rezydencji dokumentującego miejsce siedziby podatnika dla celów podatkowych.

Jedynie na marginesie Spółka wskazuje na regulację art. 13 podpisanej w dniu 13 lutego 2013 r. pomiędzy Polską a USA Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania, która co prawda oczekuje na wejście w życie, jednak może stanowić jeden z elementów uzasadniający prawidłowość jej stanowiska. Wskazany artykuł, określając beneficjenta należności licencyjnych, używa pojęcia rozstrzygającego wszelkie wątpliwości interpretacyjne - "rzeczywisty beneficjent należności licencyjnych". W opisanym przez Spółkę stanie faktycznym, rzeczywistym beneficjentem jest właśnie Uprawniony i to ten podmiot należy uznać za podatnika uzyskującego przychód z należności licencyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.) - dalej: "Ustawa" - podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak stanowi przepis art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 Ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 i 2 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90) - dalej: "Umowa polsko-niemiecka" - należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże należności licencyjne, o których mowa w ustępie 1 niniejszego artykułu, mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych.

W myśl art. 12 ust. 3 Umowy polsko-niemieckiej, określenie "należności licencyjne" użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Postanowienie to stosuje się odpowiednio do wszelkiego rodzaju wypłat za użytkowanie lub prawo do użytkowania nazwy, zdjęcia lub innych podobnych praw osobistych oraz do wypłat otrzymywanych jako wynagrodzenie za nagranie przez radio lub telewizję występów sportowców lub artystów.

W sytuacji przedstawionej we wniosku Spółka zawiera umowy licencyjne z Agentem (podmiot niemiecki) działającym jako przedstawiciel Uprawnionego (podmiot amerykański). Wynagrodzenie za korzystanie z autorskich praw majątkowych wypłacane jest Agentowi.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne do przedstawionego we wniosku zdarzenia, wypłata Agentowi należności licencyjnych nie spełnia warunku określonego w art. 12 ust. 2 Umowy, bowiem nie jest dokonywana na rzecz osoby uprawnionej do tych należności, lecz jej przedstawiciela.

Kwestie dotyczące opodatkowania majątku i dochodów uzyskanych przez podmioty z siedzibą w dwóch różnych krajach regulują umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które wzorowane są na Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku. Należy więc również zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Z Komentarza do Konwencji Modelowej OECD wynika, że określenie "osoba uprawniona" nie jest stosowane w wąskim i technicznym znaczeniu, lecz powinno być rozumiane w jego kontekście i w świetle przedmiotu i celu konwencji, a mianowicie w celu unikania podwójnego opodatkowania, zapobiegania unikaniu i uchylaniu się od opodatkowania oraz oszustwom podatkowym. Tym samym, państwo źródła nie jest zobowiązane do odstąpienia od prawa do opodatkowania dochodu z należności licencyjnych tylko dlatego, że dochód ten uzyskała bezpośrednio osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w państwie, z którym państwo źródła zawarło konwencję.

W konsekwencji, skoro osobą uprawnioną w niniejszej sprawie jest Uprawniony, będący podmiotem amerykańskim, zastosowanie do wypłacanego wynagrodzenia z tytułu korzystania z praw autorskich powinna znaleźć Umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178) - dalej: "Umowa polsko-amerykańska".

W myśl art. 13 ust. 1 i 2 Umowy polsko-amerykańskiej, należności licencyjne powstałe w jednym Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie będą opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie. W każdym razie takie należności mogą być opodatkowane także w tym Państwie, w którym powstały, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale podatek w ten sposób pobierany nie może przekroczyć 10% kwoty należności brutto.

W art. 13 ust. 3 Umowy polsko-amerykańskiej wyjaśniono, iż określenie "należności licencyjne" użyte w tym artykule oznacza:

Stosownie do art. 26 ust. 1 Ustawy, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Mając więc na uwadze, że w świetle Umowy polsko-niemieckiej Agent nie jest osobą uprawnioną do należności licencyjnych wypłacanych przez Spółkę, gdyż rzeczywistym beneficjentem tych płatności jest Uprawniony, Wnioskodawca (jako płatnik) ma obowiązek pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dokonanych wypłat należności, w wysokości wynikającej z Umowy polsko-amerykańskiej (tekst jedn.: 10% kwoty należności brutto). Warunkiem zastosowania tej stawki podatku jest obowiązek uzyskania od Uprawnionego certyfikatu rezydencji potwierdzającego jego siedzibę dla celów podatkowych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.