ITPB4/423-57/14/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2014 r. (data wpływu 22 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie kwalifikacji odsetek od pożyczek do wartości początkowej ujawnionego środka trwałego - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 maja 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie kwalifikacji odsetek od pożyczek do wartości początkowej ujawnionego środka trwałego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest celową spółką inwestycyjną, która wybudowała budynek biurowy przeznaczony wyłącznie na wynajem. Decyzję w sprawie pozwolenia na użytkowanie budynku Spółka uzyskała 10 sierpnia 2012 r., a umowę najmu na część powierzchni zawarto w sierpniu 2012 r. Budynek został wprowadzony do ewidencji środków trwałych 31 grudnia 2013 r. Późniejszy termin wprowadzenia do ewidencji środków trwałych Spółka uznała za ujawnienie środka trwałego i począwszy od stycznia 2014 r. dokonuje odpisów amortyzacyjnych. Wartość początkowa budynku obejmuje koszt wybudowania (wytworzenia) budynku, zgodnie z definicją wskazaną w art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W powyższej wartości oprócz kosztów jego wybudowania zostały ujęte też odsetki i prowizje od kredytu naliczone do dnia uzyskania pozwolenia na użytkowanie. Wartość początkowa budynku powiększana była po zawarciu kolejnej umowy najmu o koszty jego wykończenia (adaptacji, modernizacji). Skapitalizowane odsetki od pożyczek w dniu 31 grudnia 2013 r., czyli "poniesione" po dacie przekazania środka trwałego i "dokładnie" w dniu jego wprowadzenia do ewidencji środków trwałych nie zwiększyły wartości początkowej budynku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zapłacone (skapitalizowane) odsetki od pożyczek, których kapitalizacja nastąpiła po dacie przekazania budynku do używania, ale "dokładnie" w dniu wprowadzenia budynku do ewidencji środków trwałych, powinny zwiększyć wartość początkową budynku.

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 16d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, składniki majątku wprowadza się do ewidencji środków trwałych najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia zgodnie z art. 16d ust. 2 ustawy uznaje się za ujawnienie środka trwałego. W Spółce doszło do sytuacji polegającej na tym, że budynek został przekazany do używania i był wykorzystywany w celach prowadzonej działalności gospodarczej przed wprowadzeniem go do ewidencji środków trwałych, co oznacza, że moment przekazania do używania wyprzedził wpis do ewidencji. Konsekwencją powyższego był brak dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Na dzień przekazania budynku do używania Spółka uzyskała pozwolenie na jego użytkowanie i spełnione zostały warunki określone w art. 16a ust. 1 ustawy dla uznania go za środek trwały. Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek wprowadzono do ewidencji. Za wartość początkową środków trwałych uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia. W art. 16g ust. 4 ustawy wskazano katalog kosztów, które należy uwzględnić w wartości początkowej oraz te, których nie zalicza się do kosztów wytworzenia. W katalogu figurują również odsetki od pożyczek (kredytów) i prowizje. Odsetki, prowizje zwiększają wartość początkową, przy czym podkreślenia wymaga okoliczność, że datę graniczną wpływu odsetek na wartość początkową danego środka trwałego stanowi, zgodnie z treścią art. 16g ust. 4 ustawy, dzień (data) przekazania środka trwałego do używania. Oznacza to, że po dacie przekazania składnika do używania odsetki od kredytu nie powinny wpływać na koszt wytworzenia, czyli na wartość początkową budynku, od której dokonywane będą odpisy amortyzacyjne. Na wyłączenie odsetek i prowizji z wartości początkowej po przekazaniu budynku do używania nie ma znaczenia jego późniejsze wprowadzenie do ewidencji środków trwałych.

Zatem odsetki od kredytu skapitalizowane po dniu przekazania do używania budynku i dokładnie w dniu jego wprowadzenia do ewidencji środków trwałych nie zwiększają wartości początkowej. Ww. odsetki od kredytu mogą być odniesione bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.) - dalej zwana "Ustawą" - podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Jak wynika z powyższego, na podatnikach ciąży obowiązek odpowiedniego ewidencjonowania zachodzących po ich stronie zdarzeń gospodarczych, w celu umożliwienia prawidłowego rozpoznania elementów istotnych dla prawidłowego ustalenia zobowiązania podatkowego. Obowiązek ten obejmuje m.in. ewidencjonowanie kosztów ponoszonych przez podatników, a także składników ich majątku w postaci środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Należy przy tym wskazać, że składniki majątku stanowiące środki trwałe i wartości niematerialne i prawne zostały wymienione w art. 16a-16c Ustawy. Ustawodawca przewidział przy tym szczególny sposób rozliczania dla celów podatkowych związanych z nimi kosztów.

I tak, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 Ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

* wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Powołany przepis wyklucza możliwość uznania wydatków na nabycie lub wytworzenie środków trwałych za koszt uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia, przesuwając moment potrącalności tego rodzaju kosztów do odpłatnego zbycia tego składnika majątku. Wprowadzając to unormowanie ustawodawca kierował się zasadą współmierności kosztów i przychodów podatkowych. Wydatki na nabycie/wytworzenie ww. trwałych składników majątku służących podatnikowi dla celów prowadzonej działalności nie są bowiem związane z przychodami uzyskiwanymi w okresie nabycia tego składnika majątku.

W myśl art. 16a ust. 1 Ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

* o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Mając na względzie, że ww. składniki majątku są wykorzystywane przez podatników w dłuższym okresie czasu, ustawodawca przewidział możliwość sukcesywnego rozpoznawania kosztów związanych z ich zużywaniem. I tak, stosowanie do art. 15 ust. 6 Ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Wymienione w pkt 1-3 środki trwałe będą podlegały amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:

* zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,

* stanowią własność lub współwłasność podatnika - amortyzacji podatkowej podlegają wyłącznie środki trwałe, do których przysługuje podatnikowi prawo własności, z wyjątkiem środków używanych przez leasingobiorcę na podstawie umowy leasingu finansowego oraz tych wymienionych w art. 16a ust. 2 Ustawy,

* są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania - ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, że warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,

* przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok - o tym, jak długo będzie używany dany składnik decyduje sam podatnik,

* są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu,

* nie są wymienione w katalogu środków trwałych wymienionych w art. 16c Ustawy.

Odnosząc się do zasad amortyzacji podatkowej określonych w art. 16a-16 m Ustawy należy wskazać, że mocą art. 16d ust. 2 składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b (art. 16f ust. 1 Ustawy). Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych, od której dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, reguluje art. 16g Ustawy.

Zgodnie z zasadą wynikającą z powołanych przepisów, podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, prawidłowo realizując obowiązek prowadzenia ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, powinni wykazywać w tej ewidencji wszystkie posiadane składniki majątku stanowiące środki trwałe albo wartości niematerialne i prawne w rozumieniu art. 16a-16c. Wprowadzenie takiego składnika majątku do ewidencji powinno mieć miejsce najpóźniej w miesiącu przekazania go do używania. Przez przekazanie składnika majątku do używania należy przy tym rozumieć rozpoczęcie wykorzystywania go przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddanie go do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 Ustawy. Brak ujęcia środka trwałego bądź wartości niematerialnej i prawnej w ww. ewidencji uniemożliwia prowadzenie ich amortyzacji, a w konsekwencji wykazywanie kosztów uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych. Wprowadzenie do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jest bowiem momentem, z którym wiąże się ustalenie wartości początkowej tych składników majątku, a także określenie innych elementów kluczowych dla dokonywania odpisów amortyzacyjnych (np. klasyfikacja składników majątku, wybór metody amortyzacji, określenie stawek amortyzacyjnych).

Zgodnie z zasadą określoną w art. 16h ust. 1 pkt 1 Ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Ustawodawca zdecydował przy tym, że "spóźniona" realizacja obowiązku wprowadzenia składników majątku, o których mowa w art. 16a-16c, do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (tekst jedn.: wprowadzenie tych składników majątku do ewidencji w terminie późniejszym niż wynikający z art. 16d ust. 2 zdanie pierwsze Ustawy), nie zamyka podatnikom możliwości ich amortyzacji. Analizowana ustawa określa wprowadzenie składnika majątku do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w okresie późniejszym niż miesiąc przyjęcia go do używania mianem "ujawnienia środka trwałego" (art. 16d ust. 2 zdanie drugie).

Ustawa nie różnicuje przy tym skutków podatkowych ujawnienia tych składników majątku w oparciu o kryterium przyczyn braku ich zaewidencjonowania jako środki trwałe w miesiącu przyjęcia do używania. Nie wprowadza również terminu, w jakim powinno nastąpić ujawnienie środka trwałego ani nie ogranicza okresu, w którym jest ono możliwe. Mając jednak na względzie, że czynność ta służy doprowadzeniu ewidencji do stanu odpowiadającego rzeczywistemu stanowi posiadania podatnika, powinna ona nastąpić w możliwie najwcześniejszym terminie.

W przedstawionej sytuacji faktycznej Wnioskodawca wybudował budynek biurowy, który przeznaczony jest wyłącznie na wynajem i zawarł umowę najmu części powierzchni budynku w sierpniu 2012 r. (w miesiącu uzyskania pozwolenia na jego użytkowanie). Budynek ten wprowadzono do ewidencji środków trwałych 31 grudnia 2013 r. Tym samym, Spółka ujawniła środek trwały począwszy od stycznia 2014 r.

Ujawnienie składnika majątku w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych - podobnie, jak wprowadzenie go do ewidencji w trybie określonym w art. 16d ust. 2 zdanie pierwsze - wymaga ustalenia jego wartości początkowej i innych wskazywanych elementów kluczowych dla prawidłowego dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Okoliczność ujawnienia składników majątku trwałego w ewidencji nie zmienia zasad ich wyceny, a zatem podstawę dokonania odpisów winna stanowić wartość początkowa ustalona na zasadach wskazanych w art. 16g Ustawy.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 Ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia.

Definicję kosztu wytworzenia zawiera art. 16g ust. 4 Ustawy. Na jego mocy, do kosztów wytworzenia środka trwałego, wpływających na jego wartość początkową, od której dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, zalicza się wartość, w cenie nabycia, zużytych do jego wytworzenia: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Cytowana definicja ma charakter otwarty. Ustawodawca obejmuje pojęciem kosztu wytworzenia środka trwałego wszelkie koszty, których poniesienie jest związane bezpośrednio z realizacją inwestycji. Oceniając dany wydatek pod kątem możliwości uznania go za element wartości początkowej wytwarzanego we własnym zakresie środka trwałego należy zatem badać, czy stanowi on element procesu wytwarzania tego składnika majątku podatnika.

W szczególności, do wartości składających się na koszt wytworzenia środka trwałego należą:

Należy ponadto podkreślić, że mocą art. 16g ust. 4 Ustawy wyraźnie wyłączono z kosztu wytworzenia środka trwałego koszty ogólne zarządu, koszty sprzedaży oraz pozostałe koszty operacyjne i koszty operacji finansowych, w tym odsetki od pożyczek (kredytów) i prowizje, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania. Wydatki te nie są bowiem bezpośrednio związane z realizacją inwestycji, ale z całokształtem działalności podatnika.

Dodatkowo - mocą art. 16 ust. 1 pkt 12 Ustawy - nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Z powyższych przepisów wynika, że koszt wytworzenia, przy ustaleniu wartości początkowej środka trwałego, zwiększają te odsetki związane z wytworzeniem środka trwałego, które zostały naliczone za okres do dnia przyjęcia go do używania. Zatem, istotny w tym zakresie jest okres, za jaki odsetki zostały naliczone (naliczone za okres do dnia przyjęcia do używania środka trwałego powiększają jego wartość początkową). Tym samym, koszt wytworzenia środka trwałego koryguje się o odsetki naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania. W omawianym przepisie ustawodawca wskazując, że do kosztu wytworzenia nie zalicza się m.in. kosztów operacji finansowych dokonał przykładowego wyliczenia ("w szczególności") odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji. Jednocześnie dokonał zastrzeżenia, że ten negatywny katalog nie obejmuje ("z wyłączeniem") odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania. Oznacza to, że wszelkie odsetki i prowizje, które są naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania, jeżeli - co istotne - dotyczą zobowiązań związanych z daną inwestycją, stanowią koszt jej wytworzenia.

Zauważyć należy, że użyte w art. 16g ust. 4 Ustawy określenie "naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania" w przypadku odsetek dotyczy zarówno odsetek zapłaconych przed tym dniem, jak i odsetek jedynie naliczonych do tego dnia, nawet jeśli nie zostały jeszcze faktycznie zapłacone. Przy czym, zwrot "do dnia przekazania środka trwałego do używania" (tutaj: dzień 31 grudnia 2013 r.) należy rozumieć jako włącznie z tym dniem, tj. należne odsetki także za ten dzień.

W świetle tego unormowania, odsetki od pożyczek i kredytów zaciągniętych na wytworzenie środków trwałych dzielą się na dwa rodzaje:

* odsetki naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania - odsetki takie powiększają wartość początkową tych środków trwałych,

* odsetki naliczone po dniu przekazania środka trwałego do używania - odsetki takie nie powiększają wartości początkowej środków trwałych, lecz stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów.

Przy czym data przekazania środka trwałego do używania nie jest określona przez prawo podatkowe. Przepisy stwierdzają jedynie, że składniki majątku trwałego wprowadza się - co do zasady - do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. Ustawa nie definiuje konkretnej daty przekazania do używania. Tym samym nie definiuje tego pojęcia. W efekcie wystarczy, że dany składnik majątku spełnia wymogi definicji środka trwałego czy wartości niematerialnej i prawnej. Środek trwały powinien być własnością podatnika, kompletny i zdatny obiektywnie do użytku. Jeżeli dany składnik majątku spełnia te kryteria, wówczas jedynie od woli podatnika zależy, kiedy nastąpi przekazanie go do używania. Najprostszym sposobem wyrażenia woli przekazania na potrzeby prowadzonej działalności jest rozpoczęcie korzystania z danego składnika majątku - czyli w analizowanej sprawie wynajęcie go. Możliwe jest jednak przekazanie składnika majątku do używania bez faktycznego rozpoczęcia korzystania z tego składnika majątku. Będzie tak m.in. w przypadku majątku wynajmowanego, który jest przekazany na cele wynajmu jeszcze przed zawarciem umowy najmu. W efekcie o dacie przekazania do używania decyduje subiektywna wola podatnika, wyrażona w faktycznym rozpoczęciu korzystania ze składnika majątku albo też w przeznaczeniu danego składnika majątku do używania w każdej chwili, jeżeli zajdzie taka potrzeba. Zewnętrznym przejawem przekazania do używania jest wpis do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Ustawodawca pozostawił zatem podatnikowi decyzję o przyjęciu do używania środków trwałych, wskazując jednocześnie kryteria jakie w tym momencie winien spełniać środek trwały.

Konieczne jest więc ustalenie, kiedy faktycznie nastąpiło oddanie środka trwałego do użytkowania, a także czy w tej dacie był on kompletny i zdatny do użytku, zarówno faktycznie, jak i w świetle poszczególnych przepisów prawa regulujących możliwość dopuszczenia go do użytkowania.

Należy zauważyć, że moment przekazania składnika majątku oznacza spełnienie wszystkich przesłanek art. 16a ust. 1 Ustawy. Nie wystarczy tylko wytworzenie nieruchomości, jej wynajęcie lub też tylko wpisanie jej do właściwej ewidencji.

Jednakże - co wymaga szczególnego podkreślenia - składnik majątku nie może być do czasu wpisania go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uznawany za środek trwały Spółki, a w konsekwencji nie mogą być stosowane do niego przepisy dotyczące amortyzacji. Tym samym, trudno mówić o przekazaniu do używania w rozumieniu art. 16g ust. 4 Ustawy składnika majątku, który jest wynajmowany, jednak nie jest środkiem trwałym Wnioskodawcy.

Skoro tak, to dopiero spełnienie wszystkich warunków art. 16a ust. 1 Ustawy przesądza o "przyjęciu składnika do używania". Z tym momentem Spółka może rozporządzać nieruchomością w aspekcie prawnym, jak i faktycznie ją wykorzystywać w celu związanym z działalnością.

Reasumując, spełnienie łącznie kryteriów wymienionych w art. 16a Ustawy wraz z jednoczesnym wprowadzeniem składnika do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych wyznacza moment przekazania go do używania. Równocześnie jest to moment, do którego naliczone odsetki od kredytu (pożyczki) zaciągniętego na wytworzenie tego składnika majątku wpływają na jego wartość początkową (zgodnie z art. 16g ust. 4 Ustawy).

Mając na względzie cytowane unormowania należy wskazać, że odsetki od środków wykorzystanych na nabycie bądź wytworzenie środka trwałego, naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania (w tym konkretnym wypadku do ujawnienia środka trwałego), powinny być kapitalizowane w wartości początkowej tego składnika majątku. Ww. odsetki nie mogą zostać zaliczone do kategorii kosztów podatkowych w momencie zapłaty. Wydatki te mogą być ujmowane w kosztach uzyskania przychodów podatnika w szczególności poprzez odpisy amortyzacyjne (art. 15 ust. 6 Ustawy) albo jako element kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia środka trwałego (art. 16 ust. 1 pkt 1 Ustawy). Natomiast odsetki naliczone po dniu przekazania środka trwałego do użytkowania (po dniu ujawnienia środka trwałego) stanowią koszty podatkowe w dacie zapłaty.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.