ITPB3/4510-582/15-2/MJ

Pisma urzędowe

Status: Nieoceniane

Pismo z dnia 15 stycznia 2016 r. Izba Skarbowa w Bydgoszczy ITPB3/4510-582/15-2/MJ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2015 r. (data wpływu 17 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników majątkowych i niemajątkowych, za pomocą którego Spółka prowadzi Działalność 1, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT - jest prawidłowe, (pytanie nr 1 wniosku).

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2015 r. wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania, czy przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego zespoły składników majątkowych i niemajątkowych, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

"X" spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ("Spółka" lub "Wnioskodawca") jest spółką prawa polskiego podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Podstawową działalnością Spółki jest działalność gospodarcza w zakresie badań i rozwoju, produkcji oraz dystrybucji i sprzedaży systemów x, systemów transmisji danych, systemów telewizji cyfrowej, infrastruktury sieci, terminali abonenckich. Spółka oferuje także rozwiązania w zakresie infrastruktury sieci szerokopasmowych, transmisji danych, telewizji cyfrowej oraz świadczy usługi projektowe, realizacyjne, szkoleniowe, utrzymania i naprawcze związane z oferowanymi produktami i rozwiązaniami.

Działalność w powyższym zakresie prowadzona jest poprzez cztery odrębne linie biznesowe Spółki obejmujące następujące gałęzie działalności Spółki:

* działalność produkcyjną, zarządzanie nieruchomością oraz usługi pomocnicze i administracyjne ("Działalność 1");

* działalność badawczo-rozwojową oraz handlową w zakresie produktów infrastruktury sieci telekomunikacyjnych w technologii HFC, oraz produktów związanych z telewizją cyfrową ("Działalność 2");

* działalność handlowo-usługowa dla firm telekomunikacyjnych ("Działalność 3");

* działalność badawczo-rozwojową oraz handlową w zakresie produktów M2M (w tym w zakresie projektów integracyjnych z wykorzystaniem towarów i usług obcych) ("Działalność 4").

Ze względu na odrębność gospodarczą czterech prowadzonych przez Spółkę działalności wynikającą m.in. z:

* odmiennych wartości oferowanych klientom,

* odmiennych strategii działania,

* odmiennej kultury organizacyjnej pracy,

* zainteresowania inwestora inwestycją jedynie w Działalność 2,

* konfliktu po stronie strategicznych partnerstw dla Działalności 2 i Działalności 3

Wnioskodawca zamierza rozdzielić prowadzone w Spółce działalności. Działanie takie ma na celu oddzielenie ryzyk prawnych i gospodarczych czterech prowadzonych działalności w taki sposób, aby ryzyka jednej z nich nie obciążały pozostałych. Ponadto, celem Spółki jest także doprowadzenie do sytuacji, w której możliwa będzie współpraca poszczególnych działalności ze strategicznymi partnerami bez konfliktu pomiędzy nimi, a przede wszystkim możliwe będzie przystąpienie inwestora do Działalności 2. Jednocześnie, ze względu na uczestnictwo Spółki w postępowaniach o udzielenie zamówienia publicznego oraz dotychczasowe referencje Spółki w tym zakresie, planowane rozdzielenie działalności Spółki nie powinno uniemożliwiać powoływania się na dotychczasowe pozytywne doświadczenia w tym zakresie w czasie kolejnych postępowań o udzielenie zamówienia publicznego przez poszczególne działalności.

W związku z powyższym Spółka podjęła decyzję o wyodrębnieniu z przedsiębiorstwa Spółki Działalności 2, Działalności 3 i Działalności 4 i przeniesieniu ww. działalności do innych podmiotów ("Spółek przejmujących") w formie podziału przez wydzielenie w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm., "k.s.h.") oraz pozostawieniu Działalności 1 w Spółce ("Restrukturyzacja"). Zarówno składniki majątkowe Spółki jak i jej pracownicy przypisani są do poszczególnych działalności funkcjonujących w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Poszczególne działalności posiadają odrębne kierownictwo oraz mają własną hierarchię pracowniczą.

W rezultacie na skutek podziału do Spółek przejmujących w toku podziału przeniesione zostaną całe Działalności 2, Działalności 3 i Działalności 4, wszystkie związane z nimi składniki majątkowe i zobowiązania, zaś w Spółce pozostanie Działalność 1. Do poszczególnych przenoszonych działalności i działalności pozostającej w Spółce przypisane są następujące materialne i niematerialne składniki majątku:

* środki trwałe przypisane do i związane z poszczególnymi działalnościami (w tym urządzenia techniczne, maszyny, środki transportu i inne środki trwałe),

* wartości niematerialne i prawne (w szczególności programy komputerowe i licencje), w tym koszty zakończonych prac rozwojowych, wykorzystywane w poszczególnych działalnościach,

* aktywa obrotowe, w tym zapasy i należności przypisane do poszczególnych działalności,

* wierzytelności z tytułu dostaw i usług sprzedawanych w ramach poszczególnych działalności, a także w zakresie dopuszczalnym przez prawo należności publicznoprawne związane lub powstałe wskutek prowadzenia poszczególnych działalności,

* inne wierzytelności związane z poszczególnymi działalnościami (w tym w szczególności w związku z rozliczeniem niedoborów, nadwyżek i szkód towarów),

* prawa i obowiązki z umów z kontrahentami, w tym wynikające z umów leasingu składników majątkowych wykorzystywanych w poszczególnych działalnościach, a ponadto

* dla Działalności 1 umowy z dostawcami komponentów, umowy z Agencjami Pracy Tymczasowej, dostawcami energii, spedytorami, umowy związane z nieruchomością, w której prowadzona jest działalność Spółki (np. sprzątanie, ochrona) usługi telekomunikacyjne, usługi prawne, usługi związane z obsługą delegacji, usługi związane z odbiorem odpadów niebezpiecznych, ubezpieczenia,

* dla Działalności 2 umowy z klientami, umowy o współpracy w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, umowy z dostawcami OEM, umowy o świadczenie usług związanych z działalnością, patenty i prawa do produktów niepotwierdzone patentami w zakresie Działalności 2,

* dla Działalności 3 umowy z dostawcami rozwiązań w oparciu o które świadczy dostawy i usługi klientom końcowym, umowy z klientami, umowy podwykonawcze dla realizowanych projektów,

* dla Działalności 4 umowy z klientami, umowy z dostawcami, umowy podwykonawcze dla realizowanych projektów, umowy o współpracy w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, prawa do produktów niepotwierdzone patentami w zakresie Działalności 4,

* zobowiązania handlowe wynikające z umów związanych z działalnością prowadzoną przez poszczególne działalności w tym z tytułu dostaw i usług, a ponadto

* dla Działalności 1 zobowiązania związane z nieruchomością, w której prowadzona jest działalność Spółki (np. usługi ochrony), zobowiązania z tytułu kredytu w rachunku bieżącym, leasingu, gwarancja bankowa związana z kartami flotowymi,

* dla Działalności 2 zobowiązania z tytułu kredytu inwestycyjnego na działalność badawczo-rozwojową, zobowiązania z tytułu leasingu samochodów, akredytywa na rzecz dostawcy OEM, - - dla Działalności 3 zobowiązania z tytułu leasingu samochodów, zobowiązania gwarancyjne na rzecz klientów, gwarancje bankowe stanowiące wadium,

* dla Działalności 4 zobowiązania z tytułu leasingu samochodów, bankowe gwarancje dobrego wykonania umowy i zobowiązań gwarancyjnych oraz gwarancje wadialne,

* zobowiązania z tytułu wynagrodzeń dla pracowników związanych z poszczególnymi działalnościami i inne zobowiązania pracownicze związane z tymi pracownikami,

* prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o pracę z pracownikami przypisanymi do poszczególnych działalności oraz zobowiązania związane z tymi umowami i wynikającymi z nimi stosunkami prawnymi,

* prawa i obowiązki wynikające z decyzji administracyjnych związanych z poszczególnymi działalnościami (o ile ich przejście w toku podziału jest dopuszczalne na gruncie obowiązujących przepisów),

* wszelkie inne niewymienione wyżej wierzytelności, zobowiązania i inne składniki majątkowe wykorzystywane do prowadzenia każdej z działalności.

Wraz z wydzieleniem poszczególnych działalności pracownicy, których stanowiska pracy związane są z poszczególnymi działalnościami przejdą do spółek przejmujących w trybie art. 23 (1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm., "k.p.").

W rezultacie w wyniku podziału wydzielone i przeniesione do spółek przejmujących zostaną całe Działalność 2, Działalność 3 i Działalność 4 ze wszystkimi ich funkcjami, a Działalność 1 ze wszystkimi jej funkcjami pozostanie w Spółce. W razie wątpliwości co do alokacji składników majątku, umów lub pracowników przenoszonych do Nowej Spółki decydować będzie ich funkcjonalny związek z poszczególnymi działalnościami.

W zakresie organizacyjnym odrębność poszczególnych działalności posiada następującą charakterystykę:

* poszczególne działalności wyodrębnione są w sposób formalny na podstawie uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki,

* istnieje odrębność operacyjna i odrębna hierarchia pracownicza (osobne kierownictwo aż do poziomu zarządu Spółki),

* w Spółce wdrożone zostały elementy odrębnego raportowania i sporządzania odrębnych budżetów przychodowych i kosztowych dla każdej z działalności,

* składniki majątkowe i zobowiązania związane z poszczególnymi działalnościami są co do zasady wyodrębnione i przypisane do konkretnej działalności.

W zakresie finansowym odrębność poszczególnych działalności posiada następującą charakterystykę:

* konta przychodów i kosztów dla poszczególnych działalności są wydzielone,

* konta wynikowe pozwalają na identyfikację wszystkich przychodów i marż oraz większość kosztów do poziomu poszczególnych działalności,

* wynik poszczególnych działalności powstaje w rachunkowości zarządczej na bazie kont kosztowych i przychodowych,

* konta związane z rozrachunkami z poszczególnymi klientami przypisane są do poszczególnych działalności,

* większość kont bilansowych jest wprost przypisana do poszczególnych działalności, a system księgowy stosowany w Spółce umożliwia przypisanie pozostałych kont do poszczególnych działalności,

* w planie kont możliwe jest wyodrębnienie kont bilansowych i wynikowych związanych z poszczególnymi działalnościami dla celów rachunkowości zarządczej,

* Spółka sporządza odrębne bilanse i rachunki zysków i strat związane z poszczególnymi działalnościami do celów zarządczych,

* Spółka sporządza odrębne analizy przychodów i kosztów związanych z poszczególnymi działalnościami,

* Spółka sporządza odrębne plany finansowe i budżety dla poszczególnych działalności,

* zobowiązania i należności są wyodrębnione i przypisane do poszczególnych działalności.

W zakresie funkcjonalnym odrębność poszczególnych działalności wynika z następującej charakterystyki:

* działalności prowadzą swe działalności operacyjne w odrębnych obszarach w oparciu o przypisane do nich składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania), przypisanych do nich pracowników oraz umowy zawierane z kontrahentami (dostawcami i odbiorcami) w ramach poszczególnych działalności, a także decyzje administracyjne związane z poszczególnymi działalnościami;

* działalności oferują swoim klientom odmienne wartości decydujące o ich przewadze konkurencyjnej;

* działalności mają odmienne strategie działania;

* działalności charakteryzują się odmienną kulturą organizacyjną pracy (firma produkcyjna, badawczo-rozwojowa, integrator);

* działalności posiadają odrębne kanały dystrybucyjne dla każdego z rynków.

Po przeprowadzeniu Restrukturyzacji poszczególne działalności (pozostająca w dzielonej Spółce Działalność 1 oraz Działalności 2, 3 i 4 wydzielane do Spółek przejmujących) funkcjonować będą jako samodzielne przedsiębiorstwa w oparciu o przydzielone w ramach podziału składniki materialne i niematerialne. Znajdzie to w szczególności wyraz w tym, że Spółka oraz Spółki przejmujące będą przy pomocy przypisanych do nich zespołów składników majątkowych i niemajątkowych, przejętych zasobów ludzkich i zawartych umów w dalszym ciągu wykonywać odpowiednio działalności prowadzone dotychczasowo przez poszczególne działalności w takim samym zakresie, w jakim czyniła to do momentu podziału Spółka.

Po przeprowadzeniu podziału Spółki przez wydzielenie, zostaną zawarte umowy pomiędzy Spółką i Spółkami przejmującymi, których przedmiotem będzie świadczenie pewnych kategorii usług, a mianowicie:

* w związku z tym, że nieruchomości, w których obecnie prowadzona jest działalność Spółki, przypadną w planie podziału Działalności 1 pozostającej w Spółce (wynika to z faktu, iż działalność związana z zarządzaniem i obsługą nieruchomości wchodzi w zakres Działalności 1) Spółka świadczyć będzie na rzecz Spółek przejmujących usługi w zakresie najmu powierzchni biurowej i magazynowej;

* w związku z tym, że działalność produkcyjna i związane z nią składniki majątku Spółki przypadną w planie podziału Działalności 1 pozostającej w Spółce (wynika to z faktu, iż działalność produkcyjna wchodzi w zakres Działalności 1) Spółki przejmujące, które otrzymały Działalność 2 i Działalność 4, zlecać będą Spółce produkcję zaprojektowanych przez siebie produktów, a następnie odkupywać będą od Spółki gotowe produkty i sprzedawać je swoim klientom (w przypadku Spółki przejmującej, która otrzymała Działalność 4, również w ramach projektów integracyjnych tj. wraz z usługami i towarami obcymi);

* w związku z tym, że działalność pomocnicza i związane z nią składniki majątku Spółki przypadną w planie podziału Działalności 1 pozostającej w Spółce (wynika to z faktu, iż działalność pomocnicza wchodzi w zakres Działalności 1) Spółka świadczyć będzie na rzecz Spółek przejmujących usługi pomocnicze (np. usługi administracyjne, księgowe, itp).

Tego typu działania będą uzasadnione ekonomicznie ze względu na to, że Spółka oraz Spółki przejmujące należeć będą do jednej grupy kapitałowej. Pozwoli to bowiem zwiększyć efektywność prowadzenia działalności poprzez wyraźną specjalizację poszczególnych podmiotów w określonych sferach działalności, koncentrację zasobów (majątkowych oraz ludzkich) przeznaczonych do określonych działalności w wyspecjalizowanych podmiotach oraz umożliwi uniknięcie dublowania określonych czynności i funkcji w ramach podmiotów należących do tej samej grupy kapitałowej.

W związku z powyższym opisem zadano min. następujące pytanie (oznaczone nr 1 wniosku):

1. Czy przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników majątkowych i niemajątkowych, za pomocą którego Spółka prowadzi Działalność 1, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT.

(w zakresie pozostałych pytań zawartych we wniosku zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia).

Wnioskodawca przedstawił następujące stanowisko:

W ocenie Wnioskodawcy przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników majątkowych i niemajątkowych, za pomocą którego Spółka prowadzi Działalność 1, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT.

UZASADNIENIE

Stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z przepisem art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało również zdefiniowane w Ustawie o VAT. Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać określonymi w przepisach cechami. Nie jest to zatem zbiór przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego, ani nawet suma poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład.

Reasumując, w świetle praktyki organów podatkowych i orzecznictwa sądów na gruncie przepisów Ustawy o CIT istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa warunkuje łączne spełnienie następujące przesłanek:

istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne); oraz

zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z uwagi na tożsamość definicji legalnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych (art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT) i potrzeb podatku od towarów i usług (art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT) oraz wskazywaną powszechnie w doktrynie i orzecznictwie potrzebę takiego samego rozumienia pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie tych podatków oraz niezasadność dokonywania odmiennej kwalifikacji, Wnioskodawca wskazuje, iż jego argumentacja dotycząca zasadności uznania każdej z działalności i zespołu składników z nimi powiązanych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie Ustawy o CIT, ma również zastosowanie na gruncie Ustawy o VAT.

Ad 1) Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania.

Jak wskazano powyżej warunkiem uznania składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, iż zarówno każda z działalności podlegających wydzieleniu do Spółek przejmujących (Działalność 2, Działalność 3 i Działalność 4) jak i pozostająca w Spółce Działalność 1 stanowią odrębne zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego w skład każdej z ww. działalności (tekst jedn.: Działalności 1, Działalności 2, Działalności 3 i Działalności 4 wchodzą:

* środki trwałe przypisane do i związane z poszczególnymi działalnościami (w tym urządzenia techniczne, maszyny, środki transportu i inne środki trwałe),

* wartości niematerialne i prawne (w szczególności programy komputerowe i licencje), w tym koszty zakończonych prac rozwojowych, wykorzystywane w poszczególnych działalnościach,

* aktywa obrotowe, w tym zapasy i należności przypisane do poszczególnych działalności,

* inne wierzytelności związane z poszczególnymi działalnościami (w tym w szczególności w związku z rozliczeniem niedoborów, nadwyżek i szkód towarów),

* prawa i obowiązki z umów z kontrahentami, w tym wynikające z umów leasingu składników majątkowych wykorzystywanych w poszczególnych działalnościach, a ponadto:

* dla Działalności 3 umowy z dostawcami rozwiązań w oparciu o które świadczy dostawy i usługi klientom końcowym, umowy z klientami, umowy podwykonawcze dla realizowanych projektów,

* zobowiązania handlowe wynikające z umów związanych z działalnością prowadzoną przez poszczególne działalności w tym z tytułu dostaw i usług, a ponadto:

* dla Działalności 2 zobowiązania z tytułu kredytu inwestycyjnego na działalność badawczo-rozwojową, zobowiązania z tytułu leasingu samochodów, akredytywa na rzecz dostawcy OEM, - dla Działalności 3 zobowiązania z tytułu leasingu samochodów, zobowiązania gwarancyjne na rzecz klientów, gwarancje bankowe stanowiące wadium,

* dla Działalności 4 zobowiązania z tytułu leasingu samochodów, bankowe gwarancje dobrego wykonania umowy i zobowiązań gwarancyjnych oraz gwarancje wadialne,

* zobowiązania z tytułu wynagrodzeń dla pracowników związanych z poszczególnymi działalnościami i inne zobowiązania pracownicze związane z tymi pracownikami,

* wszelkie inne niewymienione wyżej wierzytelności, zobowiązania i inne składniki majątkowe wykorzystywane do prowadzenia każdej z działalności.

Ponadto wraz z wydzieleniem poszczególnych działalności, pracownicy, których stanowiska pracy związane są z tymi działalnościami przejdą do odpowiednich Spółek przejmujących (tych które, przejmą działalności, z którymi związani są przejmowani pracownicy). W Spółce pozostaną zaś osoby, które obecnie związane są z prowadzeniem przez Spółkę Działalności 1, tj. działalności pozostającej w dzielonej Spółce.

Wnioskodawca podnosi ponadto, iż w praktyce niekiedy wskazuje się, że aby dany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w skład tego zespołu zgodnie z definicją zawartą w przepisach powinny wchodzić zobowiązania. W przedmiotowym przypadku warunek ten jest spełniony zarówno w zakresie Działalności 1 pozostającej w Spółce, jak i Działalności 2, Działalności 3 i Działalności 4 wydzielanych do Spółek przejmujących. W każdym przypadku w skład tych zespołów składników majątkowych związanych z daną działalnością wchodzić będą zobowiązania związane z działalnością prowadzoną przez te jednostki organizacyjne, tj. zobowiązania handlowe wynikające z umów związanych z działalnością prowadzoną przez poszczególne działalności w tym z tytułu dostaw i usług, a ponadto:

* dla Działalności 2 zobowiązania z tytułu kredytu inwestycyjnego na działalność badawczo-rozwojową, zobowiązania z tytułu leasingu samochodów, akredytywa na rzecz dostawcy OEM,

* dla Działalności 3 zobowiązania z tytułu leasingu samochodów, zobowiązania gwarancyjne na rzecz klientów, gwarancje bankowe stanowiące wadium,

* dla Działalności 4 zobowiązania z tytułu leasingu samochodów, bankowe gwarancje dobrego wykonania umowy i zobowiązań gwarancyjnych oraz gwarancje wadialne.

W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że przesłanka istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, jest w przedmiotowej sprawie spełniona zarówno w odniesieniu do każdej z wydzielanych do Spółek przejmujących działalności, tj. Działalności 2. Działalności 3 i Działalności 4, jak i w odniesieniu do pozostającej w Spółce Działalności 1.

Ad. 2) Organizacyjne i finansowe wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wyodrębnienie organizacyjne.

Kolejnym warunkiem jest organizacyjne wyodrębnienie zespołu składników majątkowych i niemajątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie. W praktyce organów podatkowych i sądów administracyjnych przyjmuje się, iż dany zespół składników jest organizacyjnie wyodrębniony jeżeli występuje on samodzielnie w strukturze organizacyjnej podatnika. Istotne znaczenie ma również rola, jaką owe składniki odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

Takie stanowisko wyrażają ograny podatkowe w interpretacjach indywidualnych. Przykładem może tu być interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 4 stycznia 2012 r., nr IPTPP3/443-105/11-5/ALN:

"Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)."

Podobne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2011 r., sygn. IPPP1-443-702/11-2/MP.

W interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 18 maja 2011 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi nr IPTPP2/443-30/11-3/BM, stwierdzono natomiast, że: "O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)."

Jak podkreśla się w doktrynie prawniczej, wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa może nastąpić nie tylko na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, ale może również wynikać z innych okoliczności i mieć charakter faktyczny.

Taką argumentację podzielają również sądy administracyjne. Wskazać tutaj można przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 21 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 971/12, w którym sąd stwierdził, że:

"Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)".

Z drugiej strony jednak, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. III SA/Wa 2836/11, sąd uznał, że:

"wyodrębnienie organizacyjne nie musi mieć sformalizowanego charakteru, ani też nie może być uznawane za decydujące dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa".

W sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego wyodrębnienie organizacyjne każdej z działalności ma charakter zarówno formalny jak i faktyczny.

O faktycznym wyodrębnieniu w aspekcie organizacyjnym świadczy zarówno faktyczna struktura organizacyjna Spółki i wykorzystanie aktywów przypisanych do poszczególnych działalności, jak i obowiązki wykonywane przez alokowanych do nich pracowników.

Faktyczne wyodrębnienie w aspekcie organizacyjnym ma odzwierciedlenie formalne. Poszczególne działalności wyodrębnione są bowiem na podstawie uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki.

W ramach planowanego podziału wydzielone ze Spółki do odrębnych Spółek przejmujących zostaną te komórki organizacyjne, które realizują zadania związane z Działalnością 2, Działalnością 3 i Działalnością 4. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zostały one wyodrębnione na podstawie uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki.

Wnioskodawca podkreśla też, że zasadą jest, że składniki związane z poszczególnymi działalnościami, podobnie jak związani z tymi działalnościami pracownicy, przypisani są do poszczególnych działalności.

W rezultacie, w związku z powyższą metodologią alokacji składników majątkowych w ramach wydzielenia do Spółek przejmujących przeniesione zostaną wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z działalnością przenoszoną do danej spółki.

Podkreślić bowiem należy, iż w Spółce:

* istnieje odrębność operacyjna i odrębna hierarchia pracownicza (osobne kierownictwo aż do poziomu zarządu Spółki);

* w Spółce wdrożone zostały elementy odrębnego raportowania i sporządzania odrębnych budżetów przychodowych i kosztowych dla każdej z działalności;

* składniki majątkowe i zobowiązania związane z poszczególnymi działalnościami są co do zasady wyodrębnione i przypisane do konkretnej działalności.

Na ocenę wyodrębnienia organizacyjnego nie może, w ocenie Wnioskodawcy, wpływać fakt, że w toku wydzielenia, jak to wskazano w stanie faktycznym, w Spółce pozostanie wchodząca w skład Działalności 1 działalność wspierająca (administracyjna) i jej pracownicy, którzy wykonują także czynności na rzecz wydzielanych działalności. Takie podejście potwierdza okoliczność, iż po podziale Spółka zawrze umowę ze Spółkami przejmującymi, na świadczenie usług w tym zakresie i sytuacja ta nie będzie powodowała uszczerbku dla zakresu prowadzonej działalności przez poszczególne Spółki przejmujące po podziale przez wydzielenie.

Podobnie, ze względu na powyższe okoliczności na wyodrębnienie organizacyjne poszczególnych działalności nie może wpływać fakt, że w toku podziału nie zostanie przeniesiona do Spółek przejmujących nieruchomość, w której obecnie prowadzona jest działalność Spółki, a także to, że nie zostanie ustanowiona współwłasność tej nieruchomości na rzecz Spółki i Spółek przejmujących lub dokonany podział tej nieruchomości. Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, działalność związana z zarządzaniem i obsługą nieruchomości wchodzi w zakres Działalności 1 pozostającej w Spółce. Spółce w planie podziału przydzielone zostaną zatem składniki niematerialne i materialne związane z tą działalnością. Przeniesienie nieruchomości do Spółek przejmujących, ustanowienie współwłasności lub podział nieruchomości prowadziłoby wobec tego do sytuacji, w której Spółkom przejmującym w planie podziału przydzielono składniki majątku, które nie są niezbędne do prowadzenia przez nie działalności (ich działalność może być bowiem prowadzona również przy wykorzystaniu innych nieruchomości), a Spółkę pozbawiono w części składników majątku związanych z jej podstawową działalnością. Jednocześnie zwrócić należy uwagę na okoliczność, iż po podziale Spółka zawrze umowę ze Spółkami przejmującymi, której przedmiotem będzie wynajem na rzecz Spółek przejmujących nieruchomości lub ich części, w których dotychczas prowadzone były działalności wydzielane do tych spółek. Sytuacja ta również zatem nie będzie powodować uszczerbku dla zakresu prowadzonej działalności przez poszczególne Spółki przejmujące po podziale przez wydzielenie.

W rezultacie w ocenie Wnioskodawcy, zarówno Działalność 1 pozostająca w Spółce, jak i każda z działalności (Działalność 2, Działalność 3 i Działalność 4) wydzielanych do Spółek przejmujących są wyodrębnione organizacyjnie w ramach Wnioskodawcy zarówno w kontekście faktycznym, jak i formalnym.

Wyodrębnienie finansowe.

W świetle doktryny, praktyki organów podatkowych i orzecznictwa wyodrębnienie finansowe występuje wtedy, gdy określone przepływy finansowe, należności i zobowiązania można na podstawie prowadzonej przez podatnika ewidencji alokować do wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (por. T. Michalik, VAT. Komentarz, Warszawa 2012, str. 58). W szczególności wskazuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie musi polegać na samodzielnym sporządzaniu bilansu przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W interpretacji indywidualnej z 19 stycznia 2011 r., IPPB5/423-797/10-4/DG Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził, że:

"Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest poprzez odpowiednie prowadzenie ewidencji rachunkowej danego przedsiębiorstwa pozwalające na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Przy czym przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wymagają, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa przybrała postać prawną samodzielnie sporządzającą bilans."

Podobne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 29 czerwca 2011 r., sygn. IPPP1-443-702/11-2/MP:

"Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części."

Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach interpretacji indywidualnej z dnia 12 kwietnia 2011 r. nr IBPP3/4441-23/11/IK uznał, że:

"Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze)."

Stanowisko takie potwierdzone zostało w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 4 grudnia 2013 r. nr IPTPB3/423-369/13-3/KJ.

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych warunkiem wystarczającym do uznania, że spełniona jest przesłanka wyodrębnienia finansowego, jest zapewnienie możliwości przyporządkowania do danej części przedsiębiorstwa przychodów i kosztów w ewidencji księgowej (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 lutego 2009 r., sygn. IPPB5/423-96/08-4/MB). W szczególności nie jest istotny sam fakt prowadzenia odrębnych kont, na których księgowane są np. przychody związane z określonym zespołem składników, ale musi istnieć zespół narzędzi rachunkowych umożliwiających określenie wyniku finansowego osiągniętego przez dany zespół składników majątkowych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 17 października 2013 r. nr IPPP2/443-783/13-3/KG stwierdził, że:

"o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu przez oddział, ale każde wyodrębnienie, na podstawie, którego można poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa, która będzie przedmiotem zbycia".

Przechodząc do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zwraca uwagę, że w zakresie finansowym odrębność tych dwóch działalności posiada następującą charakterystykę:

* konta przychodów i kosztów dla poszczególnych działalności są wydzielone;

* konta wynikowe pozwalają na identyfikację wszystkich przychodów i marż oraz większość kosztów do poziomu poszczególnych działalności;

* wynik poszczególnych działalności powstaje w rachunkowości zarządczej na bazie kont kosztowych i przychodowych;

* konta związane z rozrachunkami z poszczególnymi klientami przypisane są do poszczególnych działalności;

* w planie kont możliwe jest wyodrębnienie kont bilansowych i wynikowych związanych z poszczególnymi działalnościami dla celów rachunkowości zarządczej;

* Spółka sporządza odrębne bilanse i rachunki zysków i strat związane z poszczególnymi działalnościami do celów zarządczych;

* Spółka sporządza odrębne analizy przychodów i kosztów związanych z poszczególnymi działalnościami;

* Spółka sporządza odrębne plany finansowe i budżety dla poszczególnych działalności; zobowiązania i należności są wyodrębnione i przypisane do poszczególnych działalności.

Tak istotny zakres odrębności poszczególnych istniejących w Spółce w aspekcie finansowym sprawia, że w ocenie Wnioskodawcy kryterium wyodrębnienia finansowego w przedstawionej we wniosku sytuacji będzie spełnione.

Ad 3) Przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne).

Warunek przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych odnosi się do funkcjonalnego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w istniejącym przedsiębiorstwie.

W kwestii rozumienia tego pojęcia istotny jest dorobek praktyki wypracowany przez organy podatkowe. Zgodnie z rozpowszechnionym poglądem, który również wyrażony został w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 marca 2011 r. nr ILPP2/443-2032/10-2/AD:

"Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego, to kryterium to sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa."

Jak natomiast wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 9 grudnia 2013 r. nr IPTPB3/423-340/13-4/GG: "Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa".

Z kolei w orzecznictwie sądowym podkreśla się, że istotą wyodrębnienia funkcjonalnego jest przydatność do realizacji działań gospodarczych bez względu na organizacyjne wyodrębnienie. Powyższa teza została zaprezentowana przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 października 2013 r. sygn. akt III SAAA/a 1929/13: "dla zakwalifikowania zespołu składników materialnych i niematerialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie jest konieczne, aby stanowiły (funkcjonowały) one w strukturze przedsiębiorstwa odrębną jednostkę organizacyjną jako np. dział, wydział, oddział. Wymóg taki nie wynika z art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. Każdy bowiem zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego - bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci oddziału, działu itp. - może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa."

Przedmiotem wydzielenia do Spółek przejmujących w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym będzie:

* Działalność 2, tj. działalność badawczo-rozwojowa oraz handlowa w zakresie produktów infrastruktury sieci telekomunikacyjnych w technologii HFC, oraz produktów związanych z telewizją cyfrową;

* Działalność 3, tj. działalność handlowo-usługowa dla firm telekomunikacyjnych;

* Działalność 4, tj. działalność badawczo-rozwojowa oraz handlowa w zakresie produktów

M2M (w tym w zakresie projektów integracyjnych z wykorzystaniem towarów i usług obcych);

* natomiast Działalność 1, tj. działalność produkcyjna, zarządzanie nieruchomością oraz usługi pomocnicze i administracyjne, pozostanie w dzielonej Spółce.

Zakres wydzielanych składników majątkowych do poszczególnych Spółek przejmujących oraz ich wyodrębnienie organizacyjne i finansowe zostały opisane w stanie faktycznym i uzasadnieniu powyżej.

W ocenie Wnioskodawcy działalności wydzielane do Spółek przejmujących, jak i Działalność 1 pozostająca w Spółce spełniają także kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego.

Jak bowiem wskazane zostało w opisie zdarzenia przyszłego, w zakresie funkcjonalnym odrębność poszczególnych działalności wynika z następującej charakterystyki:

* działalności oferują swoim klientom odmienne wartości decydujące o ich przewadze konkurencyjnej;

* działalności mają odmienne strategie działania;

* działalności charakteryzują się odmienną kulturą organizacyjną pracy (firma produkcyjna, badawczo-rozwojowa, integrator);

* działalności posiadają odrębne kanały dystrybucyjne dla każdego z rynków.

W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy, kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego (przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych) w przedstawionej we wniosku sytuacji będzie spełnione.

Ad 4) Zespół składników, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Zgodnie z doktryną prawa podatkowego oraz praktyką organów podatkowych i sądów administracyjnych ostatnim kryterium oceny czy część mienia przedsiębiorstwa stanowi jego zorganizowaną część, jest - obiektywnie oceniając - posiadanie potencjalnej zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Ostatnim czynnikiem przesądzającym o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest tym samym zdolność do prowadzenia działalności gospodarczej. Tym samym w przedstawionym stanie faktycznym zarówno składniki majątkowe (materialne i niematerialne) wydzielane w toku podziału do Spółek przejmujących jak też pozostające w Spółce muszą umożliwiać tym czterem podmiotom podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego, niezależnego przedsiębiorstwa.

Takie rozumienie zorganizowanej część przedsiębiorstwa odnajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach wydanych przez, (winno być organy podatkowe). Przykładowo w interpretacji z dnia 18 czerwca 2009 r. nr IPPB5/423-152/09-2/MB Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, iż:

"Aby zatem w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)."

Tak też wskazuje się w doktrynie:

"W celu ustalenia zatem, czy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, zbadać należy, czy nabyty zespół składników majątkowych stanowić mógłby samodzielnie działające przedsiębiorstwo." (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Komentarz do art. 2 ustawy o podatku od towarów i usług).

Zdolność do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabywane składniki jest zatem istotną przesłanką uznania danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 13 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Ke 226/09 uznał, że:

"by mówić o nabyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przedmiotem transakcji winny być składniki materialne i niematerialne tworzące zorganizowany kompleks przeznaczony dla realizacji zadań gospodarczych. Przedmiotem czynności prawnej muszą być istotne elementy, które decydują, czy wyodrębniony zespół składników służy do realizacji celów gospodarczych realizowanych przez zbywcę."

W opinii Wnioskodawcy w przypadku Działalności 1, Działalności 2, Działalności 3 i Działalności 4 powyższe kryterium należy uznać za spełnione. Biorąc pod uwagę, że wyodrębnieniu podlegają składniki niezbędne do prowadzenia działalności: środki trwałe, wartości niematerialne i prawne niezbędne do prowadzenia działalności, a także wierzytelności i zobowiązania funkcjonalnie związane z daną działalnością, jak również personel niezbędny do prowadzenia działalności, zarówno działalności wydzielane (każda z trzech wydzielanych działalności z osobna), jak również działalność pozostająca w Spółce stanowią zespoły składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), które mogą samodzielnie realizować przewidziane dla nich zadania. Zatem po przeprowadzeniu Restrukturyzacji zarówno pozostała w Spółce Działalność 1 (działalność w zakresie produkcji, zarządzania nieruchomością oraz usług pomocniczych i administracyjnych), jak i wydzielone w toku podziału (każda z osobna w trzech odrębnych Spółkach przejmujących) Działalność 2 (działalność badawczo-rozwojowa oraz handlowa w zakresie produktów infrastruktury sieci telekomunikacyjnych w technologii HFC oraz produktów związanych z telewizją cyfrową), Działalność 3 (działalność handlowo-usługowa dla firm telekomunikacyjnych) oraz Działalność 4 (działalność badawczo-rozwojowa oraz handlowa w zakresie produktów M2M (w tym w zakresie projektów integracyjnych z wykorzystaniem towarów i usług obcych)) funkcjonować będą jako samodzielne przedsiębiorstwa w oparciu o przydzielone w ramach podziału składniki materialne i niematerialne.

Tym samym powyższa przesłanka jest spełniona w przypadku każdej z czterech działalności Spółki.

Tak jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, po przeprowadzeniu podziału Spółki przez wydzielenie, zostaną zawarte umowy pomiędzy Spółką i Spółkami przejmującymi, których przedmiotem będzie świadczenie pewnych kategorii usług, a mianowicie:

* w związku z tym, że nieruchomości, w których obecnie prowadzona jest działalność Spółki, przypadną w planie podziału Działalności 1 pozostającej w Spółce (wynika to z faktu, iż działalność związana z zarządzaniem i obsługą nieruchomości wchodzi w zakres Działalności 1 Spółka świadczyć będzie na rzecz Spółek przejmujących usługi w zakresie najmu powierzchni biurowej i magazynowej;

W żadnym jednak razie sytuacja taka nie będzie umniejszać zdolności żadnej z działalności do samodzielnego prowadzenia działalności jako niezależnego przedsiębiorstwa, gdyż nie dotyczy to realizacji kluczowych i podstawowych funkcji tych działalności. Zarówno bowiem Spółka dzielona jak i Spółki przejmujące kontynuować będą działalności prowadzone przez Działalność 1, Działalność 2, Działalność 3 i Działalność 4 w pełnym dotychczasowym zakresie. Dla stwierdzenia bowiem, czy dany podmiot jest zdolny do niezależnego prowadzenia działalności nie jest konieczne posiadanie własnych działów pomocniczych i administracyjnych, własnej nieruchomości oraz własnego działu produkcji.

Funkcje te mogą być bowiem zlecane podmiotom zewnętrznym i taka jest częsta praktyka rynkowa, zaś dla prowadzenia działalności konieczne jest prawo do korzystania z nieruchomości, które będzie zapewnione Spółkom przejmującym na podstawie umów najmu, a nie jej własność. Tym samym po podziale Wnioskodawcy zarówno Działalność 1 pozostająca w Spółce, jak i wydzielane do Spółek przejmujących Działalność 2. Działalność 3 i Działalność 4 (każda z osobna) będą w stanie samodzielnie realizować swoje działania jako niezależne przedsiębiorstwa.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy zarówno pozostający w Spółce zespół składników majątkowych i niemajątkowych za pomocą którego Spółka prowadzi Działalność 1, jak i zespoły składników majątkowych i niemajątkowych, za pomocą których Spółka prowadzi Działalność 2, Działalność 3 i Działalność 4, każde z osobna, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT. Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań 1, 2, 3 i 4 jest zatem w jego ocenie prawidłowe.

Podsumowując, Wnioskodawca twierdzi, iż jego stanowisko w zakresie pytań 1, 2, 3 i 4, zgodnie z którym przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego zespoły składników majątkowych i niemajątkowych, za pomocą których Spółka prowadzi Działalność 1, Działalność 2, Działalność 3 i Działalność 4, każde z osobna, stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm.).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 ww. ustawy, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek handlowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 tejże ustawy, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

W związku z powyższym, w przepisach dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych uregulowane zostały skutki podatkowe podziału spółek. Skutki te zależne są od faktu, czy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce - stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, czy też nie.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Powyższy przepis oznacza, że gdyby majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w Spółce nie stanowiłby zorganizowanej części przedsiębiorstwa, po stronie Spółki dzielonej powstałby przychód w wysokości wartości rynkowej przenoszonych składników majątkowych ustalonej na dzień wydzielenia.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ww. ustawy pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej również: ZCP) potwierdzić zatem można, jeżeli spełnione są łącznie wszystkie następujące przesłanki:

istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności "widocznym z zewnątrz". Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 i 552 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121).

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że podstawową działalnością Spółki jest działalność gospodarcza w zakresie badań i rozwoju, produkcji oraz dystrybucji i sprzedaży systemów x, systemów transmisji danych, systemów telewizji cyfrowej, infrastruktury sieci, terminali abonenckich. Spółka oferuje także rozwiązania w zakresie infrastruktury sieci szerokopasmowych, transmisji danych, telewizji cyfrowej oraz świadczy usługi projektowe, realizacyjne, szkoleniowe, utrzymania i naprawcze związane z oferowanymi produktami i rozwiązaniami.

Działalność w powyższym zakresie prowadzona jest poprzez cztery odrębne linie biznesowe Spółki obejmujące następujące gałęzie działalności Spółki:

* działalność produkcyjną, zarządzanie nieruchomością oraz usługi pomocnicze i administracyjne ("Działalność 1");

* działalność handlowo-usługowa dla firm telekomunikacyjnych ("Działalność 3");

* działalność badawczo-rozwojową oraz handlową w zakresie produktów M2M (w tym w zakresie projektów integracyjnych z wykorzystaniem towarów i usług obcych) ("Działalność 4").

Wnioskodawca zamierza rozdzielić prowadzone w Spółce działalności. Działanie takie ma na celu oddzielenie ryzyka prawnego i gospodarczego czterech prowadzonych działalności w taki sposób, aby ryzyka jednej z nich nie obciążały pozostałych. Ponadto, celem Spółki jest także doprowadzenie do sytuacji, w której możliwa będzie współpraca poszczególnych działalności ze strategicznymi partnerami bez konfliktu pomiędzy nimi, a przede wszystkim możliwe będzie przystąpienie inwestora do Działalności 2. Jednocześnie, ze względu na uczestnictwo Spółki w postępowaniach o udzielenie zamówienia publicznego oraz dotychczasowe referencje Spółki w tym zakresie, planowane rozdzielenie działalności Spółki nie powinno uniemożliwiać powoływania się na dotychczasowe pozytywne doświadczenia w tym zakresie w czasie kolejnych postępowań o udzielenie zamówienia publicznego przez poszczególne działalności.