ITPB3/4510-517/15/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2015 r. (data wpływu 5 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie daty zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wydatków za transfer zawodnika - jest prawidłowe.

W dniu 5 października 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie daty zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wydatków za transfer zawodnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Klub Sportowy w ramach prowadzonej działalności planuje dokonać czynności polegających na zakupie "prawa do zawodnika piłki nożnej" oraz opłaty na rzecz związku sportowego, do którego był przynależny zawodnik sportowy - piłkarz. W przypadku, gdy nie dojdzie do zapłaty tych zobowiązań Klub nie ma prawa, aby zatrudnić zawodnika sportowego dla swoich potrzeb sportowych. Dokonane wydatki, jako związane z działalnością klubu zostaną zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie ich poniesienia ze względu na to, że będą one stanowiły koszty pośrednio związane z przychodami podatkowymi.

W kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego postawiono następujące pytanie:

Czy wydatek na "zakup prawa do zawodnika" i opłaty na rzecz związku sportowego będzie podlegał zaliczeniu jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Stanowisko Wnioskodawcy.

W świetle przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.; dalej: "ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Z powołanego przepisu wynika, że kosztem podatkowym może być wydatek, który przyczynia się do potencjalnego uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów oraz nie znajduje się on w tzw. negatywnym katalogu kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (negatywny katalog nie będzie miał zastosowania w tym przypadku).

W przypadku wydatków, które mają zostać poniesione na "zakup prawa do zawodnika" oraz opłaty na rzecz związku sportowego, do którego należał dany zawodnik będziemy mieli do czynienia z wydatkami mającymi na celu osiągnięcie przychodu dla Klubu. Nowy zawodnik poprzez swoją grę w klubie może przyczynić się do wygrywania meczów, a co za tym idzie zdobycia potencjalnych inwestorów przez reprezentowany klub sportowy.

Zatem wydatek na "nabycie nowego zawodnika" będzie stanowił dla klubu koszt uzyskania przychodów gdyż pozostałe warunki takie jak udokumentowanie i definitywne poniesienie wydatku zostaną spełnione. Wydatek ten zdaniem Klubu Sportowego stanowi koszt pośredni, ponieważ nie można go przyporządkować do konkretnego przychodu podatkowego, tj. przychodu, co do wartości jak i czasu uzyskania. Jak wynika z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. W związku z tym poniesiony wydatek powinien być zaliczony do kosztów podatkowych w dacie poniesienia. Koszty te zdaniem Klubu nie dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy.

Natomiast jak wynika z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16 m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem niektóre wydatki powinny być rozliczane dla celów podatkowych poprzez odpisy amortyzacyjne.

Z przepisu art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że wartości niematerialne i prawne stanowią enumeratywnie wymienione składniki majątku takie jak:

Poza tym wartości niematerialne i prawne mogą stanowić wartość firmy, koszty prac rozwojowych (art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W związku z powyższym, gdy nabyty niematerialny składnik majątku (prawo majątkowe) nie znajduje się w ww. kategoriach nie mamy do czynienia z nabyciem wartości niematerialnej i prawnej.

Zdaniem Klubu "zakup prawa do zawodnika" jak i opłata na rzecz związku sportowego nie stanowi żadnego ze wskazanych powyżej niematerialnych składników majątkowych, a zwłaszcza praw autorskich lub pokrewnych czy też licencji.

"Prawo do zawodnika" nie stanowi prawa autorskiego, ponieważ jak wynika z ustawy o prawie autorskim i prawie pokrewnym przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

"Prawo do zawodnika" nie stanowi również prawa pokrewnego, ponieważ jak wynika z ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem praw pokrewnych jest prawo do artystycznych wykonań, fonogramów, wideogramów, nadań programów, a także pierwszych wydań oraz wydań naukowych i krytycznych.

"Prawo do zawodnika" nie stanowi także licencji, ponieważ jak wynika z ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, licencja to umowa o korzystanie z utworu.

Co się tyczy opłaty, która ma być wniesiona do związku sportowego to ona tak jak i "zapłata za prawo do zawodnika" nie stanowi zapłaty za ww. składniki majątku nazwane wartościami niematerialnymi i prawnymi dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Reasumując, jeżeli dojdzie do poniesienia wydatków na nabycie "prawa do zawodnika" jak i opłaty na rzecz związku sportowego odstępującego takiego zawodnika, nie dojdzie do zakupu wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W rezultacie tego Klub Sportowy będzie mógł takie wydatki zaliczyć jednorazowo do kosztów podatkowych w dacie ich poniesienia, gdyż będą to koszty pośrednio związane z przychodami podatkowymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm. - dalej: ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

Podsumowując, wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dokonują, jak już wspomniano, podziału kosztów na koszty bezpośrednio związane z przychodami i koszty pośrednie (koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami). Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Jako koszty pośrednie przyjmowane są przede wszystkim koszty funkcjonowania podatnika, których ponoszenie jest związane z prowadzeniem działalności. W ocenie Organu do takich kosztów uzyskania przychodów należy zaliczyć koszty związane z pozyskaniem zawodnika. Trudno bowiem przypisać poniesionym kosztom związanym z transferem konkretne przychody.

Powracając więc do definicji kosztów uzyskania przychodów należy wskazać, że kwestią wstępną dla oceny możliwości uznania poniesionych wydatków za transfer zawodnika piłki nożnej, w tym opłaty na rzecz związku sportowego, za koszty podatkowe jest ustalenie związku przyczynowego, jak i ekonomicznego pomiędzy ich uregulowaniem a przychodami, jakie Spółka osiąga lub ma szansę osiągnąć, wydatkując środki pieniężne na dany cel.

Jak bowiem wykazano powyżej, przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów każdy wydatek - poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem jego związku z przychodem i racjonalności działania dla osiągnięcia tego przychodu.

Mając zatem na uwadze powołane uregulowania prawne, należy stwierdzić, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na transfer zawodnika piłki nożnej (w tym opłaty na rzecz związku sportowego), należy zaliczyć do kosztów pośrednio związanych z uzyskaniem przychodów Wnioskodawcy. Oznacza to, że koszty te podlegać będą potrąceniu w dacie poniesienia, a więcw dniu, na który ujęto taki koszt w księgach rachunkowych na podstawie odpowiedniego dowodu księgowego (art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), o ile koszty te nie dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy. Jeżeli natomiast koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, to winny być rozliczone proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.