ITPB3/4510-364/15/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki - przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2015 r. (data wpływu 17 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego do istniejącej spółki komandytowej - jest prawidłowe.

W dniu 17 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego do istniejącej spółki komandytowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Wnioskodawca", "Spółka") jest spółką opodatkowaną od całości swoich dochodów na terenie Polski. Spółka prowadzi działalność finansową, w szczególności w zakresie udzielania pożyczek pieniężnych. Świadczy usługi w oparciu o przepisy ustawy o kredycie konsumenckim.

Wnioskodawca rozważa wniesienie wkładu niepieniężnego do istniejącej spółki komandytowej. Do takiej spółki Wnioskodawca zamierza wnieść wkład niepieniężny w postaci niektórych aktywów Spółki, w tym wierzytelności z tytułu niespłaconych pożyczek udzielonych przez Spółkę (dalej: "Aktywa"). W zamian za wnoszony wkład Spółka stanie się komandytariuszem spółki komandytowej.

W kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego postawiono następujące pytania:

Czy wniesienie przez Wnioskodawcę Aktywów tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie Spółki wnoszącej wkład.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie do spółki komandytowej wkładu w postaci Aktywów w zamian za objęcie praw i obowiązków w spółce komandytowej nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W ocenie Wnioskodawcy, ustawodawca w sposób wyraźny wprowadził do przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.; dalej: "ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych") zasadę neutralności podatkowej wkładów do spółek osobowych.

Zagadnienie opodatkowania wkładów niepieniężnych do spółek osobowych zostało szczegółowo uregulowane w art. 12 ust. 4 pkt 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z przywołanym przepisem do przychodów nie zalicza się przychodów z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną (czyli np. spółki komandytowej).

Ponadto w takim przypadku nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przychód stanowi nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Przepis ten odnosi się bowiem wyłącznie do spółek kapitałowych. Ponieważ spółka komandytowa nie jest spółką kapitałową, to powyżej zacytowany przepis nie znajdzie zastosowania, a tym samym objęcie praw i obowiązków w takiej spółce (osobowej) w zamian za wkład niepieniężny będzie pozostawało neutralne z punktu widzenia wspólnika obejmującego te prawa.

Neutralność podatkowa wniesienia aportem wierzytelności do spółki osobowej potwierdzana jest w licznych interpretacjach podatkowych, przykładowo:

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, sygn. IPTPB3/423-209/14-2/IR, z 15 września 2014 r.,

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB3/423-864/13-2/MC, z 10 stycznia 2014 r.,

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPB4/423-377/13-2/DS. z 10 grudnia 2013 r.,

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB3/423-637/13-2/EŻ, z 18 listopada 2013 r.,

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPB4/423-393/12-2/MC, z 18 lutego 2013 r.,

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPB4/423-71/12-2/ŁM, z 18 maja 2012 r.,

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, sygn. ITPB3/423-25/11/AM, z 7 kwietnia 2011 r.

Reasumując, wniesienie przez Spółkę do spółki komandytowej wkładu w postaci Aktywów w zamian za objęcie praw i obowiązków w spółce komandytowej nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - jest prawidłowe.

Na mocy art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm. - dalej: "ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych") ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji.

W myśl art. 1 ust. 2 tej ustawy, przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3.

Stosownie do art. 1 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy ustawy mają również zastosowanie do:

Zasady tworzenia i funkcjonowania spółek osobowych, w tym spółki komandytowej regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm. - dalej: "Kodeks spółek handlowych").

Zgodnie z przepisem art. 4 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych - spółkami kapitałowymi są: spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółka akcyjna, natomiast do spółek osobowych zalicza się: spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną (art. 4 § 1 pkt 1 ww. ustawy).

Stosownie do art. 102 Kodeksu spółek handlowych: spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Nie oznacza to jednakże, że dochody uzyskiwane przez te spółki są wyłączone spod opodatkowania podatkiem dochodowym. Należy zwrócić uwagę, że na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku - art. 5 ust. 2 ww. ustawy.

Powyższe oznacza, że z punktu widzenia prawa podatkowego dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym spółka komandytowa jest "przejrzysta" (transparentna) podatkowo natomiast status podatnika przypisywany jest jej wspólnikom.

Jeżeli działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie ust. 1, uznaje się za przychody z działalności gospodarczej (art. 5 ust. 3 tej ustawy).

Mając na uwadze przytoczone przepisy, należy stwierdzić, że przychody i koszty powstające w spółce komandytowej przypisywane są odpowiednio do jej wspólników, którzy, w zależności od ich formy prawnej, podlegają z tego tytułu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych lub podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W związku z tym, w przypadku wspólników będących osobami prawnymi skutki podatkowe zdarzeń dokonywanych przez spółkę komandytową, w szczególności także transakcji pomiędzy tą spółką a wspólnikami, należy oceniać na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu precyzując przez przykładowe wyliczenie zawarte w art. 12 ust. 1-3 rodzaje przychodów (katalog otwarty), a także enumeratywnie wylicza, jakiego rodzaju wpływy podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów (ust. 4).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Spółka", "Wnioskodawca") rozważa wniesienie wkładu niepieniężnego do istniejącej spółki komandytowej. Do takiej spółki Wnioskodawca zamierza wnieść wkład niepieniężny w postaci niektórych aktywów Spółki, w tym wierzytelności z tytułu niespłaconych pożyczek udzielonych przez Spółkę. W zamian za wnoszony wkład Spółka stanie się komandytariuszem spółki komandytowej.

O skutkach podatkowych związanych z wniesieniem wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki osobowej traktuje przepis art. 12 ust. 4 pkt 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi: do przychodów nie zalicza się przychodów z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Oznacza to, że samo wniesienie wkładu niepieniężnego nie spowoduje powstania po stronie wnoszącego wkład Wnioskodawcy, przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób prawnych. Planowane działanie będzie stanowić dla Wnioskodawcy czynność neutralną podatkowo na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci niektórych aktywów Spółki, w tym wierzytelności z tytułu niespłaconych pożyczek udzielonych przez Spółkę (dalej: "Aktywów") przez Wnioskodawcę do spółki komandytowej i uzyskanie w zamian za ten wkład statusu komandytariusza w spółce komandytowej nie będzie stanowiło przychodu podatkowego.

Tym samym wniesienie do spółki komandytowej wkładu w postaci Aktywów w zamian za uzyskanie statusu komandytariusza w spółce komandytowej nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Reasumując - wniesienie przez Wnioskodawcę Aktywów tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie Spółki wnoszącej ten wkład.

Odnośnie powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że zostały wydane w indywidualnych sprawach w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą. Co więcej nie są one sprzeczne z rozstrzygnięciem w niniejszej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.