ITPB3/4510-20/16-2/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2015 r. (data wpływu 5 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych nabytych w ramach aportu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części - jest prawidłowe.

W dniu 5 stycznia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych nabytych w ramach aportu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca otrzyma w przyszłości w drodze wkładu niepieniężnego wniesionego przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych zespół składników majątkowych stanowiących przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W zamian za ww. wkład niepieniężny Wnioskodawca wyda wnoszącemu wkład ("Spółka") udziały w kapitale zakładowym Wnioskodawcy o wartości nominalnej równej wartości rynkowej przedsiębiorstwa będącego przedmiotem wkładu, a zatem w wyniku wniesienia przez Spółkę wkładu nie powstanie kapitał zapasowy (agio) Wnioskodawcy.

Środki trwałe i wartości niematerialne i prawne wchodzące w skład przedsiębiorstwa będącego przedmiotem wkładu do Wnioskodawcy wprowadzone zostały do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki.

Wartość początkowa środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa będącego przedmiotem wkładu do Wnioskodawcy określona zostanie na podstawie art. 15 ust. 1s ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w wysokości wartości początkowej, określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki.

Wnioskodawca na podstawie art. 16h ust. 3 w zw. z ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dokonywać będzie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuować będzie metodę amortyzacji przyjętą przez Spółkę.

Do odpisów amortyzacyjnych dokonywanych przez Spółkę od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa będącego przedmiotem wkładu do Wnioskodawcy zastosowanie mogły mieć ograniczenia w zaliczaniu ich do kosztów uzyskania przychodów Spółki wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa będącego przedmiotem wkładu niepieniężnego do Wnioskodawcy stanowić będą dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów od wartości początkowej ustalonej zgodnie z art. 15 ust. 1s ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych bez ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stosowanych przez Spółkę.

2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa będącego przedmiotem wkładu niepieniężnego do Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy będzie wartość początkowa tego środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych dla Wnioskodawcy pomniejszona o dokonane od tego środka trwałego lub wartośc niematerialnych i prawnych odpisy amortyzacyjne...i

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Spółki w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1. W zakresie pytania oznaczonego numerem 2 zostanie Spółce wydane odrębne rozstrzygniecie.

Zdaniem Wnioskodawcy - w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 - odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa będącego przedmiotem wkładu niepieniężnego do Wnioskodawcy stanowić będą dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów od wartości początkowej ustalonej zgodnie z art. 15 ust. 1s ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bez ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stosowanych przez Spółkę.

Stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 16a-16o ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z uwzględnieniem art. 16 tego aktu.

Sposób dokonywania odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszty uzyskania przychodów od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w drodze wkładu niepieniężnego stanowiącego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część uregulowany został w art. 16h ust. 3a w zw. z art. 16h ust. 3 tej ustawy. Zgodnie z art. 16h ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego, jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego taki wkład. Natomiast zgodnie z art. 16h ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7.

Odnosząc treść wyżej cytowanych przepisów do stanu faktycznego przedstawionego w niniejszym wniosku należy stwierdzić, że Wnioskodawca zobowiązany jest do dokonywania odpisów amortyzacyjnych dokonywanych przez Spółkę na zasadzie kontynuacji w zakresie dotychczasowej wysokości odpisów oraz przyjętej metody amortyzacji.

Tym samym, w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa będącego przedmiotem wkładu niepieniężnego, w zakresie dokonywania odpisów amortyzacyjnych, ustawodawca nakazał podatnikowi stosować metodę kontynuacji w zakresie:

* ustalenia wartości początkowej,

* ustalenia metody amortyzacji.

* uwzględnienia wysokości odpisów dokonywanych przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny.

Wskazana wyżej metoda kontynuacji w zakresie amortyzacji środków trwałych nie dotyczy innych elementów, jak np. ograniczeń spółki kapitałowej w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych w spółce kapitałowej. Obowiązek kontynuacji takiego ograniczenia, jako bezpośrednio kształtujący prawa i obowiązki podatnika, musiałby bowiem wprost wynikać z przepisów ustawy. Zatem w przypadku uznawania odpisów amortyzacyjnych za koszty uzyskania przychodów przez podatnika, który otrzymał podlegające amortyzacji środki trwałe i wartości niematerialne i prawne w drodze wkładu niepieniężnego stanowiącego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, zastosowanie znaleźć mogą wyłącznie ograniczenia w zaliczaniu odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów właściwe wyłącznie dla podatnika otrzymującego te aktywa. Zastosowania nie znajdą natomiast ograniczenia takie, jak wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które obowiązywały podmiot wnoszący ww. środki trwałe i wartości niematerialne i prawne w drodze wkładu niepieniężnego stanowiącego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część.

Niezależnie jednak od powyższych argumentów, brak zastosowania ograniczenia wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do Wnioskodawcy potwierdza wykładnia tego przepisu.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca wyraźnie różnicuje wniesienie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych jako oddzielnych składników majątku oraz wniesienie aportem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (chociażby na potrzeby ustalania wartości początkowej). Natomiast w art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych znajduje się sformułowanie "środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego".

Zatem, brak wskazania w powyższym przepisie, że dotyczy on również tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części oznacza, że nie obejmuje on swoim zakresem aportu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Taką wykładnię art. 16 ust. 1 pkt 63 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych potwierdzają również organy podatkowe. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 stycznia 2009 r. (znak: IPPB5/423-92/08-2/MB), w której uznał za prawidłowe w całości stanowisko podatnika i tym samym potwierdził, że "celem przepisu art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest przeciwdziałanie nadużyciom, które mogłyby się pojawić, gdy wkład niepieniężny ma formę inną, niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Przepis ten może mieć w konsekwencji jednak zastosowanie tylko w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci pojedynczych składników majątku. Gdy przedmiotem aportu jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część zastosowanie znajdują odmienne uregulowania ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodów oraz kosztów podatkowych oraz ustalania wartości początkowej ST i WNiP". Podobne stanowisko zajęli również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 6 kwietnia 2011 r. (znak: IPPB5/423-101/11-2/JC) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 25 maja 2012 r. (znak: ILPB4/423-91/12-5/DS.).

Mając na uwadze wyżej przedstawioną argumentację - zdaniem Wnioskodawcy - odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa będącego przedmiotem wkładu niepieniężnego do Wnioskodawcy stanowić będą dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów od wartości początkowej ustalonej zgodnie z art. 15 ust. 1s ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bez ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 63 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stosowanych przez Spółkę.

Stanowisko analogiczne do stanowiska Wnioskodawcy wyrażone zostało m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 19 lipca 2013 r., nr IBPBI/2/423-488/13/SD,

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 22 listopada 2012 r., nr IPPB3/423-628/12-4/MS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ustosunkowując się natomiast do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych konieczne jest wskazanie, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Co więcej rozstrzygnięcia w nich dokonane nie są rozbieżne z niniejszą interpretacja indywidualną.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.