ITPB3/432-743a/08/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2008 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych między innymi w zakresie momentu zaliczania do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków dotyczących umowy leasingu operacyjnego - jest prawidłowe.

W dniu 18 grudnia 2008 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych między innymi w zakresie momentu zaliczania do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków dotyczących umowy leasingu operacyjnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka zawarła w roku bieżącym i zamierza zawierać w przyszłym roku umowy leasingu operacyjnego pojazdów na okres powyżej 1 roku. Umowy przewidują po stronie Spółki, jako leasingobiorcy, obowiązek zapłaty tzw. opłaty wstępnej jeszcze przed wydaniem przedmiotu leasingu przez leasingodawcę. Opłata stanowi średnio około 20% wartości przedmiotu leasingu i jest udokumentowana stosowną fakturą, wystawioną przez leasingodawcę. Natomiast po wydaniu przedmiotu leasingu leasingodawca refakturuje na Spółkę roczną składkę ubezpieczenia pojazdów. Spółka rozlicza w kosztach uzyskania przychodów opłatę wstępną proporcjonalnie do okresu trwania umowy leasingu. Natomiast składkę ubezpieczenia, proporcjonalnie do okresu, za jaki jest płacona.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka prawidłowo rozlicza w kosztach uzyskania przychodu ww. wydatki, zgodnie z treścią art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie przedstawionego stanu faktycznego. Natomiast wniosek w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Spółka wskazuje, iż moment zaliczenia poniesionej opłaty wstępnej do kosztów uzyskania przychodów określa przepis art. 15 ust. 4d znowelizowanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu którego dotyczą. Wstępna opłata leasingowa warunkuje uzyskanie przychodu, ponieważ bez niej Spółka nie mogłaby leasingować środka trwałego w celu wykorzystania go do prowadzonej działalności gospodarczej. Jest ona kosztem, którego nie można powiązać z określonymi przychodami osiąganymi przez Spółkę, gdyż jest uiszczana zazwyczaj jednorazowo przy podpisywaniu umowy leasingowej, przed wydaniem przedmiotu leasingu, a jej zapłata jest warunkiem koniecznym do rozpoczęcia realizacji umowy leasingu. Opłata wstępna pomimo, iż ponoszona jest jednorazowo, dotyczy całego okresu realizacji umowy. W związku z tym, że poniesiony koszt opłaty wstępnej dotyczy całego okresu umowy leasingu, powinien być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów danego roku w takiej części w jakiej go dotyczy, a jeżeli nie jest możliwe określenie jaka część opłaty wstępnej dotyczy danego roku podatkowego, to stanowi ona koszt uzyskania przychodów proporcjonalnie do okresu trwania umowy. Podobną zasadę należy zastosować w stosunku do składki ubezpieczeniowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z przepisu tego wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 17a pkt 1 ww. ustawy przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

W przypadku, gdy umowa ta spełnia warunki określone w art. 17b ust. 1 wskazanej ustawy, czyli:

Z przedstawionych okoliczności wynika, iż Spółka zawarła umowy leasingu operacyjnego, dotyczące pojazdów na okres powyżej 1 roku. Z umów tych wynika obowiązek zapłaty tzw. opłaty wstępnej stanowiącej średnio 20% wartości przedmiotu leasingu oraz obowiązek zapłaty rocznych składek ubezpieczeniowych refakturowanych przez leasigodawcę na podatnika.

Wskazać należy więc, iż opłat ponoszonych przez korzystającego (Spółkę), ustalonych w treści umowy (spełniającej wymienione powyżej wymogi) jak i składek na ubezpieczenie przedmiotu leasingu w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie można w sposób bezpośredni przypisać do uzyskiwanych przez podatnika przychodów podatkowych. Tym samym uznać należy je za koszty pośrednie, których ponoszenie jest niezbędne w celu wykonywania działalności gospodarczej. Na mocy przepisu art. 15 ust. 4d omawianej ustawy, tego rodzaju koszty są potrącalne w dacie ich poniesienia, a jeżeli dotyczą one okresu przekraczającego rok podatkowy i nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Odpowiednio do postanowień ust. 4e omawianego artykułu, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się przy tym dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Opłata wstępna, podobnie jak pozostałe raty, których obowiązek zapłaty wynika z umowy leasingu operacyjnego, jest należnością za używanie pojazdu - przedmiotu leasingu. Ma ona jednak charakter szczególny, ponieważ jej zapłata warunkuje zawarcie kontraktu i rozpoczęcie jego realizacji. Wobec tego, odnosi się ona do pełnego okresu obowiązywania umowy leasingu, który w omawianym przypadku przekracza rok podatkowy. Nie należy jej natomiast wiązać z samym momentem powstania tego stosunku zobowiązaniowego.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że opłata wstępna, wynikająca z umowy leasingu spełniającej wymogi określone w art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powinna być potrącana proporcjonalnie do długości okresu obowiązywania umowy, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast składki na ubezpieczenie przedmiotu leasingu jako koszty inne niż bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami stanowią co do zasady stosowanie do treści art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia. Jeżeli jednak składki roczne na ubezpieczenie przedmiotów leasingu opłacane przez Spółkę na podstawie wystawianych refaktur przez leasigodawcę dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy Wnioskodawcy, a nie jest możliwe ustalenie jak ich część dotyczy bieżącego roku podatkowego, stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, za który są opłacane.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, ul. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.