ITPB3/423-90/07/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 8 października 2007 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku ze sprzedażą środka trwałego - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 października 2007 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku ze sprzedażą środka trwałego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W kwietniu 2005 r. Spółka otrzymała aportem nieruchomość zabudowaną w C. (elewator zbożowy) o wartości rynkowej 5.239.077,00 zł w zamian za udziały o wartości nominalnej 5.100.000,00 zł. Agio w wysokości 139.077,00 zł zostało ujęte w kapitale zapasowym Spółki. W lipcu 2006 r. dokonano sprzedaży elewatora zbożowego w C. Do tego czasu Spółka dokonywała odpisów amortyzacyjnych. Amortyzacji bilansowej dokonywano od wartości rynkowej, a wartość umorzenia bilansowego do momentu sprzedaży wyniosła 169.027,05 zł. Amortyzacji podatkowej dokonywano od wartości nominalnej i do momentu sprzedaży kwota odpisów amortyzacyjnych wyniosła 164.540,25 zł W związku ze sprzedażą tej nieruchomości Spółka zakwalifikowała do kosztów uzyskania przychodów różnicę pomiędzy wartością początkową aportu, ustaloną na podstawie wartości rynkowej, a dokonanymi odpisami amortyzacyjnymi łącznie z odpisami niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku sprzedaży nieruchomości (wraz z gruntem) wniesionych aportem, prawidłowym jest ujęcie kosztów uzyskania przychodów w kwocie stanowiącej różnicę pomiędzy wartością początkową aportu, ustaloną na podstawie wartości rynkowej, a dokonanymi odpisami amortyzacyjnymi uwzględniającymi odpisy niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku sprzedaży środków trwałych wniesionych do spółki w formie aportu, kosztem uzyskania przychodów jest różnica pomiędzy wartością początkową aportu, ustaloną na podstawie wartości rynkowej, a dokonanymi odpisami amortyzacyjnymi łącznie z odpisami niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodów.

W piśmie złożonym do tut. organu w dniu 23 listopada 2007 r., stanowiącym uzupełnienie przedmiotowego wniosku, Wnioskodawca wyjaśnia, iż posiada prawo własności do gruntu, będącego przedmiotem sprzedaży oraz przedstawia następujący sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży nieruchomości (środków trwałych i gruntu), wniesionych do Spółki wkładem niepieniężnym.

- Budynki i budowle -Grunty -Suma

Wartość początkowa -4.987.721,00 -251.356,00 -5.239.077,00

Odpisy amortyzacyjne -169.027,05 -0,00 -169.027,05

Koszty uzyskania przychodów -4.818.693,95 - 251.356,00 - 5.070.049,95

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W przypadku nabycia środków trwałych w formie aportu (wkładu niepieniężnego) należy mieć na uwadze przepis art. 12 ust. 4 pkt 11 powołanej ustawy, który stanowi, iż do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy (...).

Analogicznie do tego przepisu zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) cytowanej ustawy, za koszty uzyskania przychodów nie uważa się odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego, od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

A więc w przypadku nabycia środka trwałego o wyższej wartości rynkowej od wydanych w zamian udziałów i przekazania nadwyżki powstałej w wyniku tej transakcji na kapitał zapasowy, kwoty tej nie uważa się za przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a odpisów amortyzacyjnych od tej wartości środka trwałego nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 16g ust. 1 pkt 4 cytowanej ustawy za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni - ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

W kontekście sprzedaży środków trwałych zastosowanie znajduje natomiast przepis art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a)-b) powołanej ustawy, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

Artykuł 16h ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy stanowi, iż odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie natomiast z treścią przepisu art. 16c pkt 1 cytowanej ustawy, grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów nie podlegają amortyzacji.

Reasumując, w przypadku sprzedaży środków trwałych wniesionych do spółki wkładem niepieniężnym, kosztem uzyskania przychodów będzie więc wartość nominalna udziałów nabytych przez podmiot wnoszący aport do Spółki, rozliczona na poszczególne środki trwałe, pomniejszona o wartość dokonanych odpisów amortyzacyjnych od tych środków trwałych, łącznie z odpisami niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodów.

Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży gruntów, do których Spółka miała prawo własności, w związku z art. 16c pkt 1 ww. ustawy nie wystąpi obniżenie wydatków poniesionych na ich nabycie o sumę odpisów amortyzacyjnych. Kosztem uzyskania przychodów w przypadku ich sprzedaży, a wniesionych wcześniej aportem, będzie więc proporcjonalna wartość wydanych udziałów w zamian za te grunty.

Ponadto należy pamiętać, że wartość nominalna udziałów przypisana do poszczególnych środków trwałych nie może być wyższa od ich wartość rynkowej z dnia nabycia w ramach przedmiotowego aportu. Przy sprzedaży środków trwałych nabytych wkładem niepieniężnym do kosztów uzyskania przychodów Spółka zaliczyć można również inne koszty związane z nabyciem ww. składników przedsiębiorstwa, o ile zostały poniesione przez Spółkę i nie zostały zaliczone wcześniej do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z tym, iż wniosek w ocenie tut. organu - dotyczy jednego stanu faktycznego, zaś opłata została uiszczona w wysokości 150 zł, tj. w wysokości odpowiadającej dwóm stanom faktycznym - część wpłaty (75 zł) zostanie zwrócona na rachunek Spółki.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.