ITPB3/423-738/08/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2008 r. (data wpływu 18 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od budynków wybudowanych w ramach prowadzonej działalności - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 grudnia 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od budynków wybudowanych w ramach prowadzonej działalności.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Towarzystwo Budownictwa Społecznego prowadzi działalność określoną w rozdziale 4 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070 z późn. zm.), której przedmiotem - w myśl art. 27 wymienionej ustawy - jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu, zarządzanie i administrowanie zasobem mieszkaniowym, wynajmowanie lokali użytkowych, oraz prowadzenie innej działalności związanej z budownictwem i infrastrukturą towarzyszącą.

Dochody Towarzystwa nie mogą być przeznaczone do podziału między wspólników, ale w całości przeznacza się je na statutową działalność Spółki. Wskazuje to na szczególny, ustawowo ustalony charakter Towarzystw Budownictwa Społecznego i szczególny charakter dochodów Towarzystw, które w całości musza być przeznaczane na finansowanie kolejnych inwestycji mieszkaniowych i na pokrywanie kosztów gospodarowania istniejącym zasobem mieszkaniowym.

Towarzystwo Budownictwa Społecznego zawiera umowy najmu z osobami fizycznymi, które z tego tytułu dokonują miesięcznych opłat czynszowych. Stawki czynszu ustalone są w takiej wysokości, żeby pozwalały na pokrycie kosztów eksploatacji i remontów budynków mieszkalnych oraz spłatę zobowiązania z tytułu kredytu bankowego.

Inwestycje polegające na budowie lokali mieszkalnych na wynajem finansowane są z partycypacji osób fizycznych, środków własnych Spółki, oraz kredytów udzielanych ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego przez Bank Gospodarstwa Krajowego. Spółka budując mieszkania na wynajem w tym szczególnym charakterze jest zobowiązana korzystać z kredytu bankowego - środków KFM. Bieżącą działalność związaną z gospodarowaniem zasobami mieszkaniowymi Towarzystwo finansuje wpływami z czynszu lokali mieszkalnych, użytkowych oraz środkami pochodzącymi z wypracowanych w latach poprzednich zysków netto.

Spółka dokonuje amortyzacji budynków mieszkalnych wybudowanych przy udziale kredytów uzyskanych ze środków Kraj owego Funduszu Mieszkaniowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy koszty amortyzacji budynków mieszkalnych wybudowanych ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego są kosztami, które należy zakwalifikować jako koszty uzyskania przychodów związane z gospodarką zasobami mieszkaniowymi.

Zdaniem wnioskodawcy koszty amortyzacji budynków wybudowanych z kredytów otrzymanych ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego należy kwalifikować jako koszty, które pomniejszają przychody wolne od podatku dochodowego, bowiem są związane z gospodarką zasobami mieszkaniowymi.

Środki pochodzące z amortyzacji budynków spółka przeznacza na nabycie kolejnych zasobów mieszkaniowych umożliwiających realizację celów statutowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W związku z faktem, że Wnioskodawca jest podmiotem działającym w oparciu o przepisy ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego, w przedmiotowej sprawie należy wskazać na przepisy tej ustawy, które stanowią, że celem towarzystwa budownictwa społecznego jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu (art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r.).

Towarzystwo może również, w myśl art. 27 ust. 2 ustawy z dnia 26 października 1995 r.:

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że do zasobów Towarzystwa należą budynki wybudowane w ramach prowadzonej działalności oraz budynki otrzymane jako aport rzeczowy na podniesienie kapitału, które zaliczane są do środków trwałych, od których dokonywane są odpisy amortyzacyjne stanowiące koszty uzyskania przychodu.

Należy podnieść, że do końca 2006 r. zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 4j ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwolnione były z podatku dochody towarzystw budownictwa społecznego uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i z innych źródeł przychodów - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz na budowę mieszkań na wynajem.

Obowiązujący natomiast od 1 stycznia 2007 r. przepis art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) stanowi, że wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyjątkiem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Powołana ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji "zasobów mieszkaniowych" oraz "gospodarki zasobami mieszkaniowymi". Zakresu tych pojęć nie da się także wywieść z przepisów ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070 z późn. zm.) - dalej: ustawa z dnia 26 października 1995 r..

Zauważyć należy jednak, że w języku potocznym, pojęcie "gospodarka" - w kontekście omawianego przypadku oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. "Zasób" zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojecie "mieszkanie" jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, http://sjp.pwn.pl). Tak więc przymiotnik "mieszkaniowy", "mieszkaniowych" określa rzeczy związane z mieszkaniem.

W konsekwencji, z interpretacji językowej pojęcia "gospodarka zasobami mieszkaniowymi" wynika, że gospodarka ta obejmuje dysponowanie i zarządzanie zgromadzonymi rzeczami związanymi z zamieszkiwaniem.

Jak wyżej wskazano, celem towarzystwa budownictwa społecznego jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu. Odróżnić więc należy sam proces inwestycyjny (budowanie) tworzenia zasobów mieszkaniowych od gospodarowania istniejącymi już zasobami mieszkaniowymi (eksploatacja). Stąd też, aby można było mówić o gospodarowaniu zasobami mieszkaniowymi, zasób ten musi istnieć. W przypadku realizacji procesu inwestycyjnego zasób mieszkaniowy dopiero powstanie. Nie należy wobec tego utożsamiać procesu budowy mieszkań na wynajem z gospodarką zasobami mieszkaniowymi.

Innymi słowy budowa mieszkań na wynajem, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego nie stanowi gospodarki zasobami mieszkaniowymi (gdyż zasób ten jeszcze nie powstał). Zatem wydatki związane z budową (wytworzeniem) zasobów Towarzystwa, które Spółka ma prawo zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, nie stanowią kosztów dotyczących gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

Odpisy amortyzacyjne jako koszty uzyskania przychodów z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi (budowa mieszkań) będą pomniejszały przychody Spółki z działalności opodatkowanej, a zatem będą miały wpływ na wielkość dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym.

Należy mieć również na uwadze postanowienia art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 cytowanej ustawy, zgodnie z którymi przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są wolne od podatku oraz kosztów uzyskania tych przychodów.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.