ITPB3/423-697/09/AW - Skutki podatkowe przewalutowania kredytu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2009 r. (data wpływu 5 listopada 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przewalutowania kredytu - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przewalutowania kredytu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W 2008 r. Zarząd Spółki podjął decyzję o przewalutowaniu wcześniej zaciągniętego kredytu w PLN na walutę EURO. W dacie przewalutowania kredytodawcy uzgodnili ze spółką kurs wymiany. Spłata kredytu następuje na koniec trzymiesięcznego okresu rozliczeniowego. Po raz pierwszy spłata zobowiązania w walucie EURO nastąpiła w lutym 2009 r.. Rozpoznane zrealizowane ujemne różnice kursowe spółka zaliczyła w koszty podatkowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Prezentując własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przestawionego stanu faktycznego Spółka wskazuje, iż zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe.

Artykuł 15a ust. 2 i 3 ww. ustawy stanowi, iż dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu w dniu jego spłaty, natomiast ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu w dniu jego spłaty. Przeliczenie następuje według faktycznie zastosowanego kursu wymiany waluty z tych dni. Przepisy powyższe wskazują, iż powstanie dodatnich różnic kursowych skutkuje zwiększeniem przez podatnika przychodów podatkowych, natomiast powstanie ujemnych różnic kursowych skutkuje obciążeniem kosztów podatkowych.

Kredyt zaciągnięty przez Wnioskodawcę został otrzymany w złotówkach a następnie przewalutowany. Przewalutowanie zadłużenia skutkuje zmianą waluty (z PLN na EURO), w której wyrażone jest zobowiązanie. Samo zobowiązanie wobec banku nie przestało istnieć. A zatem, spłata kredytu walutowego powoduje powstanie różnic kursowych ujemnych bądź dodatnich w zależności od różnicy kursu waluty z dnia przewalutowania w stosunku do kursu waluty w dniu spłaty kredytu.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Jednostka cytuje:

Czynność przewalutowania kredytu należy rozumieć zgodnie z treścią art. 506 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny. Zgodnie z nim, jeżeli w celu umorzenia zobowiązania dłużnik zobowiązuje się za zgodą wierzyciela spełnić inne świadczenie albo nawet to samo świadczenie, lecz z innej podstawy prawnej, zobowiązanie dotychczasowe wygasa (odnowienie).

W wyniku więc czynności przewalutowania kredytu, zobowiązanie z tytułu otrzymanego kredytu w złotówkach wygasło, a powstało nowe zobowiązanie wyrażone w walucie euro. A zatem, Spółka stoi na stanowisku, że przy spłacie kredytów (uprzednio przewalutowanych) powstaną różnice kursowe będące odpowiednio przychodami lub kosztami podatkowymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), przychodami - z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 - są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl art. 15 ust. 1 tej ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Od dnia 1 stycznia 2007 r. - zgodnie z przepisem art. 9b ust. 1 ww. ustawy - podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

Z treści przedmiotowego wniosku - w szczególności wskazanych przepisów prawa podatkowego mających być przedmiotem interpretacji indywidualnej - wynika, że Wnioskodawca przyjął metodę rozliczania różnic kursowych opartą na ustawie podatkowej, tj. wskazaną w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Stosownie do art. 15a ust. 2 tej ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

Natomiast art. 15a ust. 3 ww. ustawy stanowi, iż ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

Powołane powyżej przepisy wyraźnie określają sytuacje, kiedy powstają podatkowe różnice kursowe mające wpływ na wysokość podstawy opodatkowania, a mianowicie:

W analizowanej sytuacji Spółka dokonała przewalutowania kredytu zaciągniętego w PLN na walutę EUR. Wątpliwości Jednostki budzi kwestia ustalenia podatkowych różnic kursowych na tej operacji.

Odnosząc przepisy prawa podatkowego do przestawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 2 pkt 5 ww. ustawy), a ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 3 pkt 5 ww. ustawy).

Z treści powyższych przepisów wynika, że różnice kursowe, mające wpływ na podstawę opodatkowania, mogą powstać w dacie spłaty kredytu, w sytuacji, gdy zostaną spełnione łącznie trzy przesłanki:

Co więcej, podkreślić należy, iż dla ich zaistnienia konieczny jest faktyczny transfer środków pieniężnych.

Wobec powyższego - biorąc pod uwagę normy prawne regulujące kwestię różnic kursowych - trzeba stwierdzić, iż tylko sytuacja spłaty pożyczki zaciągniętej w walucie obcej zrealizowana w walucie obcej skutkuje rozpoznaniem przychodów i kosztów podatkowych z tytułu podatkowych różnic kursowych.

Jednocześnie stwierdzić należy, iż w przypadkach dotyczących przewalutowania kredytów (pożyczek), nie dochodzi do uregulowania zobowiązań. Po przewalutowaniu kredytu kredytobiorca nadal jest obowiązany go spłacić, a kredytodawca nadal może się domagać zwrotu tego kredytu. Tak więc dokonanie przewalutowania kredytu nie ma wpływu na wygaśnięcie zobowiązania wynikającego z jego zaciągnięcia. W wyniku przewalutowania kwoty głównej kredytu z PLN na walutę obcą ulega zmianie wyrażona w księgach rachunkowych kwota kredytu do spłaty w EUR, a powstałe z tego tytułu dodatnie lub ujemne różnice kursowe mają charakter wyłącznie rachunkowy - powodują zmianę wyrażonej w księgach rachunkowych kwoty kredytu do spłaty w walucie EUR.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.