ITPB3/423-634/09/MK - Skutki podatkowe w przypadku opłat poniesionych w związku z podniesieniem kapitału zakładowego zwiększającego wartość początkową środka trwałego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2009 r. (data wpływu 19 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zakwalifikowania wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego do wartości początkowej środka trwałego - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 października 2009 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zakwalifikowania wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego do wartości początkowej środka trwałego, od której dokonuje się, zaliczanych do kosztów podatkowych, odpisów amortyzacyjnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką z o.o. powołaną w celu realizacji inwestycji, polegającej na budowie i eksploatacji farmy wiatrowej. W kwietniu 2009 r. Spółka zaciągnęła w tym celu długoterminowy kredyt inwestycyjny.

Jednym z bezwzględnych wymogów umowy kredytowej było wniesienie wkładu własnego w budowany środek trwały, m.in. poprzez podniesienie kapitału zakładowego Spółki. W związku z tym Jednostka ponosiła koszty podniesienia kapitału w postaci, m.in. opłat notarialnych i podatku od czynności od cywilnoprawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opłaty poniesione w związku z podniesieniem kapitału zakładowego zwiększają wartość początkową środka trwałego...

W odniesieniu do sformułowanego pytania Spółka wskazała, że z art. 16g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych początkową wartość środka trwałego, wytworzonego we własnym zakresie, wyznacza koszt wytworzenia. Za koszt wytworzenia uważa się wartość zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń wraz z pochodnymi oraz inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.

Jednostka podniosła, że w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 lutego 1999 r. - sygn. akt I SA/Gd 564/97 potwierdzono, iż wydatki związane z uzyskaniem kredytu bankowego na sfinansowanie inwestycji, zwiększają wartość tejże inwestycji.

Zdaniem Spółki, w związku z tym, iż podniesieni kapitału zakładowego nastąpiło na skutek podpisanej umowy kredytowej, zapewniającej finansowanie dla budowanego środka trwałego, związane z tym koszty notarialne oraz zapłaconego podatku od czynności od cywilnoprawnych, naliczone przed przyjęciem używanego środka trwałego, zwiększają jego wartość początkową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Z powołanego przepisu wynika, że podatnik ma możliwość zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, pod tym jednak warunkiem, że mają one związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiąganych przychodów. Ponadto zaliczenie danego wydatku do kosztów podatkowych uzależnione jest od tego, czy nie mieści się on w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, który zawiera art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Artykuł 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

Należy zwrócić uwagę na zapis art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że za wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia, którym, na podstawie art. 16g ust. 4 ww. ustawy jest wartość w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym przepisy art. 16g cyt. ustawy nie znajdują zastosowania.

W myśl art. 257 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) podwyższenie kapitału zakładowego następuje przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów istniejących lub ustanowienie nowych.

Przychód, który Spółka uzyska w związku z otrzymaniem wkładu niepieniężnego, będzie bezpośrednio przeznaczony na powiększenie kapitału zakładowego. Należy zatem uznać, że wszelkie wydatki, które Spółka poniesie w związku z otrzymaniem wkładu pieniężnego, pozostawać będą w związku z przychodem otrzymanym na podwyższenie kapitału zakładowego.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela. Powyższe oznacza, iż wartość wkładów zarówno pieniężnych jak i niepieniężnych, wnoszona na pokrycie kapitału zakładowego w związku z utworzeniem spółki, jak również w związku z podwyższeniem tego kapitału nie jest zaliczana do przychodów podatkowych Spółki.

Skoro więc, przychód otrzymany na powiększenie kapitału zakładowego nie stanowi przychodu dla celów podatkowych, to koszty jego uzyskania, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie bowiem z tym przepisem nie stanowią kosztów podatkowych wydatki, co prawda niewymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, ale związane z przysporzeniami nieuważanymi za przychód przez ustawodawcę (art. 12 ust. 4 pkt 4 tej ustawy).

Tym samym, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nieistotny jest zatem - wbrew stanowisku prezentowanemu przez Wnioskodawcę - cel ani konsekwencje (efekty) podwyższenia kapitału zakładowego Spółki. Jeżeli bowiem określone wydatki w sposób jednoznaczny wiążą się z osiągnięciem przysporzenia, zidentyfikowanego przez ustawodawcę jako konkretny rodzaj przychodu, to bez względu na możliwość wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów oceniane być musi w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Odnosząc powyższe uwarunkowania prawne, do przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego, stwierdzić należy, iż skoro przychód w postaci wkładu pieniężnego na powiększenie kapitału zakładowego nie będzie stanowił przychodu dla celów podatkowych, to wydatków z tym związanych nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Innymi słowy, nawet jeśli ponosząc koszty podwyższenia kapitału zakładowego, Spółka ma w perspektywie rozpoczęcie zadania inwestycyjnego - farmy wiatrowej, które może mieć dalszy wpływ na przychody z prowadzonej działalności, nie zmienia to faktu, że wydatki te są ponoszone bezpośrednio w celu dokonania tego podwyższenia, czyli uzyskania przychodów, nieuwzględnianych w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zaakceptowanie stanowiska Jednostki prowadziłoby natomiast do sytuacji, w której koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochód nie podlega opodatkowaniu, pomniejszałyby dochód stanowiący podstawę opodatkowania.

Podkreślić należy, że skoro amortyzacja jest formą stopniowego, rozłożonego w czasie, obciążania kosztów podatkowych wydatkami poniesionymi na nabycie, wytworzenie środków trwałych, to nie ma uzasadnienia prawnego, aby poprzez odpisy amortyzacyjne koszty te obciążać wydatkami, których nie można uznać za koszty uzyskania przychodów.

Reasumując, okolicznością bezsporną - i zarazem decydującą o kwalifikacji podatkowoprawnej przedmiotowych wydatków - jest fakt, że w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego Spółka uzyskała przyrost majątku, który nie stanowi przychodu podatkowego i w związku z czym nie jest uwzględniany przy ustalaniu dochodu do opodatkowania. W efekcie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodu niebędącego przychodem podatkowym w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a co za tym idzie również przychodem, o którym mowa w art. 15 ust. 1 tej ustawy, nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że wydatki, jakie Wnioskodawca poniósł w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego, takie jak podatek od czynności cywilnoprawnych, opłaty notarialne nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Amortyzacja jest formą stopniowego, rozłożonego w czasie, obciążania kosztów podatkowych wydatkami poniesionymi na nabycie, wytworzenie środków trwałych i nie ma uzasadnienia prawnego, aby poprzez odpisy amortyzacyjne koszty te obciążać wydatkami, których nie można uznać za koszty uzyskania przychodów. W konsekwencji wydatki te nie są elementem kosztu wytworzenia wskazanego we wniosku środka trwałego, który ma zostać wzniesiony na gruncie (farmy wiatrowej), tj. środka trwałego zdefiniowanego w art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nie podlegają zaliczeniu w ciężar kosztów uzyskania przychodów w sposób pośredni, a mianowicie w postaci odpisów amortyzacyjnych

Odmienna wykładnia omawianych przepisów naruszałaby spójność systemu podatkowego i zasadę domniemania racjonalności ustawodawcy.

W odniesieniu do powołanego przez Spółkę orzeczenia sądu administracyjnego podnieść należy, że zapadł on w indywidualnej sprawie, zawierającej wbrew twierdzeniu Spółki odmienny stan faktyczny i nie ma charakteru powszechnie obowiązującej wykładni przepisów prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.