ITPB3/423-619/09/AW - Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych przychodów spółdzielni mieszkaniowej uzyskanych z tytułu odsetek bankowych z rachunków bieżących oraz lokat terminowych.
Pismo z dnia 7 stycznia 2010 r. Izba Skarbowa w Bydgoszczy ITPB3/423-619/09/AW Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych przychodów spółdzielni mieszkaniowej uzyskanych z tytułu odsetek bankowych z rachunków bieżących oraz lokat terminowych.
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni, przedstawione we wniosku z dnia 8 października 2009 r. (data wpływu 13 października 2009 r.) - uzupełnionym pismem z dnia 12 listopada 2009 r. (wpływ 13 listopada 2009 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej odsetek bankowych - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 13 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej odsetek bankowych.
W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.
Spółdzielnia prowadzi działalność, z której dochód na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 zwolniony jest od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, o ile uzyskany zostanie z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i przeznaczony zostanie na utrzymanie zasobów mieszkaniowych oraz inną działalność gospodarczą, w tym przede wszystkim wynajem lokali niemieszkalnych, z której dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Spółdzielnia uzyskuje przychody z tytułu odsetek bankowych od następujących rachunków:
Spółdzielnia posiada rachunek bankowy bieżący, na który dokonywane są głównie wpłaty z tytułu opłat eksploatacyjnych i czynszu najmu zarówno od lokali mieszkalnych jak i niemieszkalnych oraz z którego dokonywane są płatności kontrahentom z tytułu zakupu materiałów i usług. Na podstawie umowy z bankiem o otwieranie depozytów automatycznych środki zgromadzone na tym rachunku przeksięgowywane zostają na koniec dnia na depozyt automatyczny i następnego dnia rano postawione są do dyspozycji spółdzielni łącznie z naliczonymi odsetkami.
Spółdzielnia posiada rachunek lokacyjny, tzw. rachunek oszczędnościowy, na który w dowolnym momencie można dokonywać przelewu środków z rachunku bieżącego oraz przenosić środki na rachunek bieżący bez utraty odsetek. Na rachunku tym ustalony został miesięczny okres rozliczeniowy.
Spółdzielnia posiada odrębny rachunek bankowy przeznaczony do rozliczeń z członkami z tytułu wkładów mieszkaniowych i budowlanych oraz udziałów członkowskich i wpisowego. Rachunek ten objęty jest umową o otwieranie depozytów automatycznych opisanych w punkcie 1.
Spółdzielnia zakłada lokaty terminowe na krótkie terminy (od jednego do trzech miesięcy), odsetki od tych lokat naliczane są na dzień zakończenia lokaty.
W związku z powyższym zadano następujące pytania.
Czy odsetki bankowe uzyskane ze wszystkich rachunków należy uznać za przychody związane z pozostałą działalnością gospodarczą spółdzielni i opodatkować podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Czy tylko odsetki uzyskane od lokat terminowych stanowią przychód z kapitałów, tj. z pozostałej działalności gospodarczej spółdzielni podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki uzyskane z tytułu lokowania środków pieniężnych na terminowych lokatach stanowią przychód z kapitałów, tj. z pozostałej działalności gospodarczej spółdzielni i stanowią podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Natomiast pozostałe odsetki, tj. uzyskane od rachunku oszczędnościowego oraz depozytów automatycznych na rachunku bieżącym i rachunku wkładów nie stanowią dochodów z kapitałów związanych z inną działalnością gospodarczą, lecz stanowią dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i w przypadku ich przeznaczenia na utrzymanie zasobów mieszkaniowych będą korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Powyższe stanowisko Spółdzielnia opiera na zmienionych z urzędu przez Ministra Finansów interpretacjach indywidualnych o znakach: DD6/8213/MNX/08/449 oraz DD6/218/MNX/08/PK-195.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.) celem spółdzielni mieszkaniowej jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu.
Zgodnie z art. 1 ust. 2 i 3 ww. ustawy przedmiotem działalności spółdzielni jest:
budowanie lub nabywanie budynków w określonych w ustawie celach, np. ustanawiania na rzecz członków spółdzielczych lokatorskich praw do znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych, ustanawiania na rzecz członków odrębnej własności znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu, a także ułamkowego udziału we współwłasności w garażach wielostanowiskowych,
budowanie lub nabywanie domów jednorodzinnych w celu przeniesienia na rzecz członków własności tych domów,
udzielanie pomocy członkom w budowie przez nich budynków mieszkalnych lub domów jednorodzinnych,
budowanie lub nabywanie budynków w celu wynajmowania lub sprzedaży znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu.
obowiązek zarządzania nieruchomościami stanowiącymi jej mienie lub nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków.
Jak wynika z art. 4 cytowanej ustawy, członkowie spółdzielni, osoby niebędące członkami spółdzielni i inne osoby wymienione w tym przepisie, obowiązani są uczestniczyć w wydatkach związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni oraz w zobowiązaniach spółdzielni z innych tytułów przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu.
Mając na uwadze powyższe uregulowania stwierdzić należy, że w ustawie o spółdzielniach mieszkaniowych określono zasady i cele działalności spółdzielni mieszkaniowych, a także prawa i obowiązki ich członków. Podkreślenia natomiast wymaga, że z przepisów tej ustawy nie da się wywieść zakresu pojęcia "gospodarki zasobami mieszkaniowymi".
Obowiązujący od dnia 1 stycznia 2007 r. przepis art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r., Nr 54 poz. 654 z późn. zm.) stanowi, że wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyjątkiem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.
Stosownie do tego przepisu (wprowadzonego przepisem art. 1 pkt 18 lit. a) tiret czwarte ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - Dz. U. Nr 217, poz. 1589), z dniem 1 stycznia 2007 r. - zwolnione od podatku są wyłącznie te dochody spółdzielni mieszkaniowych, które zostały uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i które zostały przeznaczone na utrzymanie tych zasobów.
Wobec tego opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody uzyskane z:
gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które nie zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz
innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet wówczas, gdy zostaną przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.
Powołana ustawa o podatku dochodowym również nie zawiera definicji: "zasobów mieszkaniowych" oraz "gospodarki zasobami mieszkaniowymi". Zauważyć należy jednak, że w języku potocznym, pojęcie "gospodarka" - w kontekście omawianego przypadku oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. "Zasób" zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojęcie "mieszkanie" jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, http://sjp.pwn.pl). Tak więc przymiotnik "mieszkaniowy", "mieszkaniowych", określa rzeczy związane z mieszkaniem.
W konsekwencji przez "zasoby mieszkaniowe", o których mowa w wyżej wymienionym przepisie art. 17 ust. 1 pkt 44 powołanej ustawy, należy rozumieć:
znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz przynależnymi do nich pomieszczeniami oraz wyposażenie techniczne, jak np.: dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki, balkony, loggie, garaże,
pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.: budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, kotłownie i hydrofornie wolno stojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe,
urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione, jak: zbiorniki - doły gnilne, szamba, przydomowe oczyszczalnie ścieków, rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne,
budowle inżynieryjne (studnie itp.), stacje transformatorowe,
budowle komunikacyjne, jak: drogi osiedlowe, ulice, chodniki,
inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, jak np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci.
Związane z wyżej wymienionymi budowlami (lokalami mieszkalnymi i pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami przychody (np. opłaty, czynsze) oraz sfinansowane z nich koszty stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy). Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.
Ze zwolnienia nie będą natomiast korzystały dochody spółdzielni mieszkaniowych otrzymane z innych źródeł niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet jeśli zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów, nie spełniony bowiem będzie jeden z kumulatywnych warunków wskazanych w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółdzielnia uzyskuje przychody w postaci odsetek na następujących rachunkach bankowych:
na rachunku bankowym bieżącym, na który dokonywane są głównie wpłaty z tytułu opłat eksploatacyjnych i czynszu najmu zarówno od lokali mieszkalnych jak i niemieszkalnych oraz z którego dokonywane są płatności kontrahentom z tytułu zakupu materiałów i usług. Na podstawie umowy z bankiem o otwieranie depozytów automatycznych środki zgromadzone na tym rachunku przeksięgowywane zostają na koniec dnia na depozyt automatyczny i następnego dnia rano postawione są do dyspozycji spółdzielni łącznie z naliczonymi odsetkami.
na rachunku lokacyjnym, tzw. rachunek oszczędnościowy, na który w dowolnym momencie można dokonywać przelewu środków z rachunku bieżącego oraz przenosić środki na rachunek bieżący bez utraty odsetek. Na rachunku tym ustalony został miesięczny okres rozliczeniowy.
na odrębnym rachunku bankowym przeznaczonym do rozliczeń z członkami z tytułu wkładów mieszkaniowych i budowlanych oraz udziałów członkowskich i wpisowego. Rachunek ten objęty jest umową o otwieranie depozytów automatycznych opisanych w punkcie 1.
na lokatach terminowych, które Spółdzielnia zakłada na krótkie terminy (od jednego do trzech miesięcy), odsetki od tych lokat naliczane są na dzień zakończenia lokaty.
Wobec tego, jeżeli Spółdzielnia uzyskuje przychody z tytułu odsetek od środków zgromadzonych na rachunku bieżącym, a przedmiotowe odsetki:
są związane z gospodarką zasobami mieszkaniowymi, tj. ich źródłem są wpływy z opłat (zaliczek) wnoszonych przez członków Spółdzielni (właścicieli lokali mieszkalnych) bądź z innych tytułów związanych z ww. lokalami mieszkalnymi i innymi pomieszczeniami do nich przynależnymi, stanowiącymi zasoby mieszkaniowe, to otrzymane środki z tego tytułu będą miały wpływ na wysokość dochodu osiągniętego z tej gospodarki, który zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 powołanej ustawy podlega zwolnieniu od podatku dochodowego, w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych,
nie są związane z gospodarką zasobami mieszkaniowymi, tj. ich źródłem są wpływy tytułu opłat eksploatacyjnych i czynszu najmu lokali niemieszkalnych niestanowiących zasobów mieszkaniowych, to otrzymane środki z tego tytułu będą generować dochód, który nie będzie podlegał zwolnieniu od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Natomiast przychody z oprocentowania lokat bankowych (niezależnie od rodzaju lokaty) zaliczane są do kategorii przychodów finansowych i nie mogą zostać uznane za dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi (osiągane są z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi) bez względu na cel, na jaki zostaną przekazane. Dochody te są dochodami z działalności, która nie jest podstawową działalnością prowadzoną przez podatników, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc nie mogą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego w tym przepisie. Stosownie więc do postanowień art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochody z tego tytułu podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Podkreślić przy tym należy, iż wspomniana przez Spółdzielnię dyspozycja, na podstawie której bank uruchamia depozyt automatyczny i środki zgromadzone na rachunku bankowym bieżącym oraz na odrębnym rachunku bankowym przeznaczonym do rozliczeń z członkami z tytułu wkładów mieszkaniowych i budowlanych oraz udziałów członkowskich i wpisowego przeksięgowuje na koniec dnia na ten depozyt automatyczny i następnego dnia rano stawia do dyspozycji Wnioskodawcy łącznie z naliczonymi odsetkami wypełnia cechy lokaty overniht. Dochody z odsetek od lokaty overnight, nie są dochodami ze źródła przychodów, jakim jest działalność określona w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy podatkowej, lecz dochodami uzyskanymi na skutek dokonania określonych operacji finansowych, których celem jest pomnożenie zgromadzonego kapitału. W związku z tym jako dochód niezwiązany z działalnością gospodarczą polegającą na gospodarowaniu zasobami mieszkaniowymi nie podlega zwolnieniu określonemu w art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy.
Biorąc powyższe pod uwagę, uwzględniając przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny, w odpowiedzi na postawione przez niego pytania należy stwierdzić, iż:
Nie wszystkie odsetki bankowe naliczone na rachunkach bankowych wskazanych przez Spółdzielnię w opisie stanu faktycznego należy uznać za przychody związane z pozostałą działalnością gospodarczą spółdzielni i opodatkować podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zwolnieniu od podatku dochodowego podlegają bowiem odsetki z rachunku bieżącego Jednostki, o ile są związane z gospodarką zasobami mieszkaniowymi.
Przychód z działalności finansowej, tj. z pozostałej działalności gospodarczej spółdzielni, z której dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych stanowią odsetki powstałe na rachunku bieżącym, o ile nie pochodzą one z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, odsetki na rachunku lokacyjnym (tzw. oszczędnościowym) oraz odsetki od depozytów (niezależnie od rachunku z jakiego tworzony był depozyt).
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.