ITPB3/423-618/10/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2010 r. (data wpływu 9 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji pełnionej funkcji przez członka zarządu powołanego z ramienia Wspólnika jako nieodpłatnego świadczenia - jest prawidłowe.

W dniu 9 listopada 2010 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji pełnionej funkcji przez członka zarządu powołanego z ramienia Wspólnika jako nieodpłatnego świadczenia.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką, której przedmiotem działalności gospodarczej jest m.in. realizacja projektów budowlanych oraz zarządzanie nieruchomościami. W celu zapewnienia dalszego rozwoju Spółka rozważa nawiązanie współpracy z innym podmiotem działającym w branży nieruchomościowej. Podmiot ten jest spółką z o.o. (dalej: Partner, Wspólnik).

Zasadniczym uzasadnieniem dla nawiązania tej współpracy ma być poszerzenie możliwości rozwoju Spółki poprzez skorzystanie z wiedzy, kontaktów, doświadczenia i potencjału Partnera (nowego udziałowca). W celu należytego opisania wzajemnych praw i obowiązków przygotowywana jest umowa pomiędzy dotychczasowymi wspólnikami Spółki i Partnerem. W sytuacji, gdy strony porozumieją się co do kluczowych kwestii biznesowych Partner stanie się wspólnikiem Wnioskodawcy. W trakcie negocjacji dotyczących podjęcia i warunków współpracy, w celu zapewnienia maksymalnego poziomu wpływów partnera branżowego na działania operacyjne Spółki, powstała propozycja, aby Partner ten przejął na siebie, choćby częściowo, zapewnienie zarządzania Spółką. Miałoby to znaleźć swój przejaw w umożliwieniu mu czynnego udziału w wykonywaniu funkcji w zarządzie Spółki. W praktyce, z uwagi na formę prawną, w której działa Partner (osoba prawna), miałoby to polegać na powołaniu do zarządu Spółki osób wskazanych przez Partnera, np. jego zaufanych współpracowników, czy pracowników (nowy członek zarządu), które to osoby działałyby wypełniając niejako zobowiązanie Wspólnika wobec Spółki i pozostałych wspólników. Z uwagi na to, iż osoby te działałyby na zlecenie Partnera (realizując niejako powierzone im przez Partnera zadania), nie miałyby one pobierać wynagrodzenia od Spółki. Kwestia zasad rozliczenia pomiędzy Partnerem a osobą delegowaną przez niego do pełnienia funkcji nowego członka zarządu w Spółce jest wewnętrzną sprawą tych osób i nie jest ujawniona Spółce.

Nowy członek zarządu będzie dysponował wiedzą dotyczącą przedmiotu działalności Spółki, która ułatwiałaby dalszy rozwój Wnioskodawcy, a w efekcie umożliwiłaby zwiększenie jej zysków.

Strony zamierzają ustalić, że nowy członek zarządu wskazany przez kontrahenta nie będzie otrzymywał za swe usługi wynagrodzenia od Wnioskodawcy. Obowiązki w zakresie wynagrodzenia nowego członka zarządu przejmie natomiast na siebie Partner. Zasadniczym celem, dla którego Partner gotów jest przystać na takie rozwiązanie jest chęć zapewnienia sobie znaczącej kontroli nad bieżącą działalnością Spółki, a co za tym idzie bardziej skuteczny wpływ na podejmowane w Spółce decyzje biznesowe. W efekcie, zobowiązanie Wspólnika do przejęcia na siebie obowiązków w ramach zarządu Spółki ma dawać gwarancję właściwego (najbardziej efektywnego) zarządzania Spółką przez partnera branżowego, a w konsekwencji ma przynosić wymierne zyski wspólnikom w postaci wysokiej dywidendy.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy świadczenia nowego członka zarządu, realizowane na rzecz Spółki w wykonaniu zobowiązania zaciągniętego przez Wspólnika, stanowić będą dla Spółki przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czy też z uwagi na fakt, iż nowy członek zarządu działał będzie w zarządzie wyłącznie w imieniu Partnera (wspólnika Spółki), świadczenia te uznać można za przejaw dbałości Wspólnika o sprawy Spółki, który wynagrodzenia swego upatruje w planowanych zyskach osiągniętych z działalności Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, ani świadczenie nowego członka zarządu (który działa w zarządzie Spółki realizując zlecenie otrzymane od Partnera), ani też świadczenie samego Partnera, który zagwarantuje i zapewnia działanie nowego członka zarządu, nie jest świadczeniem nieodpłatnym w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy, przychodem jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Ustawa nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem świadczenia nieodpłatnego, o którym mowa powyżej. W tej kwestii należy więc sięgnąć do poglądów doktryny oraz orzecznictwa, z których wynika, że przez nieodpłatne świadczenie rozumieć należy te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne (t.j. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu) przysporzenie w majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy. Jednocześnie w doktrynie przyjmuje się pogląd, że nieodpłatnym świadczeniem jest takie zdarzenie, w którym korzyść majątkową ma otrzymać tylko jedna strona.

W przedmiotowej sytuacji należy więc zbadać, czy świadczenie nowego wspólnika (będącego osobą prawną) polegające na wybraniu, powołaniu i zapewnieniu należytego działania nowego członka zarządu, który pełnił będzie funkcje z ramienia tego wspólnika, uznać należy za świadczenie nieodpłatne. W ocenie Wnioskodawcy, na tak postawione pytanie udzielić należy zdecydowanie odpowiedzi przeczącej. Zasadniczym argumentem przemawiającym za taką interpretacją jest to, iż Partner, jako osoba prawna, nie może sam, we własnym imieniu, pełnić funkcji członka zarządu - zgodnie z art. 18 Kodeksu spółek handlowych członkiem organu spółki kapitałowej (w tym członkiem zarządu) może być tylko osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych. A zatem, w omawianej sytuacji jedynym dopuszczalnym, w świetle aktualnych regulacji, rozwiązaniem było przyjęcie przez Partnera zobowiązania do zapewnienia właściwej (tzn. posiadającej odpowiedni poziom wiedzy i doświadczenia) osoby z grona jego pracowników i współpracowników, która to osoba dawać będzie gwarancję należytej realizacji zobowiązań zaciągniętych przez Partnera.

W przedstawionej sytuacji wspólnik (Partner) będzie świadczył na rzecz Spółki usługi polegające na oddelegowaniu do niej nowego członka zarządu, który ma działać w imieniu Wspólnika w celu jak najlepszego rozwoju i zwiększania zysków Spółki. Ponieważ Wspólnik będąc osobą prawną nie może sam zasiąść w zarządzie oddeleguje do pełnienia tej funkcji np. swojego pracownika, który wykonywał będzie te wszystkie czynności, jakie wykonywałby Wspólnik będąc osobą fizyczną i mając uprawnienie do zasiadania w zarządzie. Spółce nie są znane uzgodnienia poczynione miedzy Wspólnikiem i osobą, która pełnić miałaby funkcje nowego członka zarządu, albowiem są to ustalenia wewnętrzne pomiędzy tymi podmiotami, które w żaden sposób nie wpływają na sytuacje Spółki. Można natomiast założyć, iż za swe czynności nowy członek zarządu otrzymywał będzie od Wspólnika wynagrodzenie. Świadczeniem ekwiwalentnym Spółki na rzecz Wspólnika, stanowiącym o tym, ze zapewnienie nowego członka zarządu nie będzie nieodpłatne, będzie wypłacona Wspólnikowi dywidenda.

Jak wskazano wyżej, zasadniczym celem, dla którego Partner wyraził gotowość do zaciągnięcia na siebie zobowiązania do wybrania i finansowania działalności nowego członka zarządu, była chęć zapewnienia sprawnego i efektywnego działania Spółki na poziomie operacyjnym, a w konsekwencji poprawa jej wyników finansowych. Ponieważ celem Spółki jest cel gospodarczy można więc stwierdzić, iż wynagrodzeniem Partnera za zaciągnięte w tym zakresie zobowiązania (w tym za pokrywanie ewentualnych kosztów działania nowego członka zarządu) będzie przypadający mu udział w zyskach Spółki (dywidenda).

Zauważyć trzeba też, iż nie stanowi również nieodpłatnego świadczenia samo działanie nowego członka zarządu. Nie otrzymuje on wprawdzie wynagrodzenia Spółki, ale działa na wyraźne polecenie Wspólnika, a zatem to na linii Wspólnik - nowy członek zarządu dochodzić będzie do ewentualnych rozliczeń. Z perspektywy Spółki działalność nowego członka zarządu stanowi jedynie przejaw aktywności Wspólnika - efekt realizacji przyjętego przez niego zobowiązania do sprawowania funkcji w zarządzie. A zatem, jedyne rozliczenie następować mogłoby w takiej sytuacji pomiędzy Spółką a Wspólnikiem.

W konsekwencji, sam fakt świadczenia przez nowego członka zarządu funkcji na rzecz Spółki, pomimo iż nie wiąże się z koniecznością wypłaty temu nowemu członkowi zarządu wynagrodzenia przez Spółkę, nie jest świadczeniem nieodpłatnym w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy, podobnie też (choć z nieco innych powodów), nie stanowi nieodpłatnego świadczenia działanie Wspólnika polegające na zapewnieniu osoby nominowanej na stanowisko nowego członka zarządu.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w szeregu decyzji Izb Skarbowych, przykładowo wskazać można decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 lutego 2010 r., decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 13 lipca 2009 r. oraz decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 grudnia 2009 r. Potwierdzenia swego stanowiska Wnioskodawca upatruje także w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 21 maja 2003 r.

We wszystkich tych rozstrzygnięciach wskazuje się, że nie można uznać za nieodpłatne świadczenie, w rozumieniu powyżej cytowanych przepisów, czynności udziałowca pełniącego funkcję członka zarządu, gdyż udziałowiec taki realizując obowiązki członka w zarządzie i dbając o interesy spółki otrzymuje wynagrodzenie w postaci dywidendy.

Wnioskodawca ma na względzie, że powyższe orzeczenie i decyzje dotyczą stanów faktycznych, w których udziałowiec jest osoba fizyczną i pełni funkcję członka zarządu osobiście, zajmując się sprawami Spółki w celu późniejszego uzyskania za to wynagrodzenia od spółki w formie dywidendy. W ocenie Wnioskodawcy jednak, wskazane stanowisko organów podatkowych oraz Sądu znajdują także wprost zastosowanie do opisanej powyżej sytuacji. Jeżeli bowiem uznaje się, że świadczenie udziałowca - osoby fizycznej, działającego jako członek zarządu, nie jest świadczeniem nieodpłatnym z uwagi na to, iż udziałowiec ten może oczekiwać w przyszłości dywidendy jako formy świadczenia ekwiwalentnego, to tak samo winno być potraktowane świadczenie osoby prawnej (w omawianej sprawie: Partnera), który - co prawda - nie może realizować świadczeń osobiście, ale godzi się w zamian za to delegować (i pokrywać koszty działania) odpowiedniej osoby fizycznej (w omawianej sprawie: nowego członka zarządu).

Wspólnik deleguje osobę fizyczną do pełnienia funkcji członka zarządu w Spółce. Celem kontrahenta będzie uzyskiwanie przez Spółkę większych zysków, co wpłynie na wysokość dywidendy przysługującej Wspólnikowi. Wspólnik godzi się finansować działanie nowego członka zarządu (np. na podstawie podpisanej z nim umowy o pracę, umowy zlecenie), a tym samym działania nowego członka zarządu będą wyrazem dbałości Wspólnika o sprawy Spółki, jej rozwój i powiększanie zysków, a jednocześnie formą realizacji zaciągniętego przez Wspólnika zobowiązania do zapewnienia sprawnego funkcjonowania zarządu. W zamian za oddelegowanie do Spółki oraz (prawdopodobnie) finansowanie działań nowego członka zarządu, Partner zwiększa szanse Spółki na zwiększenie zysków, wpływając tym samym na zwiększenie własnego wynagrodzenia wypłaconego w formie dywidendy.

Reasumując, pełnienie przez nowego członka zarządu swej funkcji w imieniu Wspólnika, który będąc spółką z o.o. nie może jej pełnić samodzielnie, uznać należy za wyraz dbałości Wspólnika o Spółkę i jej zyski, co nie może być uznane za świadczenie nieodpłatne w rozumieniu ustawy. Ekwiwalentem za zapewnienie działania nowego członka zarządu będzie bowiem dla Wspólnika wypłacona mu przez Spółkę dywidenda. W opisanej sytuacji pełnienie przez nowego członka zarządu funkcji w zarządzie uznać należy, w kontekście zobowiązań Wspólnika, za przejaw aktywności samego Wspólnika, co - zgodnie z utrwalonym stanowiskiem organów podatkowych - nie jest uznawane za świadczenie nieodpłatne i nie stanowi przychodu w rozumieniu ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.