ITPB3/423-613a/13/DK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 grudnia 2013 r. (data wpływu 16 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych - uzupełnionym w dniu 17 marca 2014 r. - w zakresie możliwości oraz sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych uzupełniony w dniu 17 marca 2014 r., w zakresie możliwości oraz sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej. Ewidencja księgowa prowadzona jest w formie księgi handlowej, Spółka jest płatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wspólnicy podjęli decyzje o podwyższeniu kapitału zakładowego. Jeden wspólnik wniósł na poczet podwyższonego kapitału zakładowego środki pieniężne, drugi ze wspólników otrzymał udziały w podwyższonym kapitale w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci aportu przedsiębiorstwa wniesionego w dniu 30 października 2013 r. zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny. Wniesione aportem przedsiębiorstwo to jednoosobowa działalność gospodarcza prowadzona przez drugiego wspólnika w formie podatkowej książki przychodowi rozchodów opodatkowania na zasadach ogólnych.

Wyżej wymieniony aport przedsiębiorstwa składa się z następujących składników majątkowych:

* oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo - nazwy przedsiębiorstwa, logo (500,00 zł);

* towarów handlowych (13 363,49 zł) oraz prawa rzeczowego do konta sklepu internetowego (1 327,36 zł);

* sklepu internetowego (3 200,06 zł).

Wartość wniesionego aportem przedsiębiorstwa wyniosła 18 390,89 zł i została wniesiona w zamian za objęcie udziałów o wartości nominalnej 2 500,00 zł. Pozostała kwota 15 890,89 zł stanowi agio Spółki i zwiększa jej kapitał zapasowy.

Nazwa przedsiębiorstwa, logo, prawo rzeczowe do konta sklepu internetowego oraz sklep internetowy zostały wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych po cenie nabycia. Przyjęcie towarów wniesionych aportem do ewidencji Spółki towary odbyło się wg cen nabycia, czyli ceny zakupu netto wynikającej z prowadzonej ewidencji podatkowej u osoby fizycznej wnoszącej aport. Ww. towary zostały przyjęte do magazynu Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy kwota odpisów amortyzacyjnych wartości niematerialnych i prawnych przyjętych do Spółki w formie aportu przedsiębiorstwa będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu dla Spółki.

2. Czy wartość odpisów amortyzacyjnych będzie kosztem uzyskania przychodu w pełnej wysokości, czy tylko do kwoty pokrywającej objęte udziały w Spółce.

3. Czy wartość sprzedanych towarów przyjętych do spółki w formie aportu przedsiębiorstwa będzie stanowiła koszt własny sprzedaży Spółki, czyli czy będzie to koszt uzyskania przychodów Spółki.

Niniejsza interpretacja dotyczy pytania pierwszego oraz drugiego w zakresie pytania trzeciego sprawa zostanie rozpatrzona odrębnie.

W odniesieniu do pytania pierwszego Spółka wskazała, że kwota odpisów amortyzacyjnych wartości niematerialnych i prawnych przyjętych do Spółki w formie aportu przedsiębiorstwa będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu dla Spółki, ale tylko od tej części wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych, która została przekazana na objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki (zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W odniesieniu do pytania drugiego Spółka wskazała, że kwota odpisów amortyzacyjnych wartości niematerialnych i prawnych przyjętych do Spółki w formie aportu przedsiębiorstwa będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu dla Spółki do tej części wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych, która została przekazana na objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki (zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. w brzmieniu obowiązującym w 2013 r. dalej: Ustawa), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione nakłady i wydatki związane bezpośrednio lub pośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest poprawienie wyniku finansowego oraz osiągnięcie przychodu - z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie natomiast do brzmienia art. 15 ust. 6 ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Na podstawie art. 16b ust. 1 ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

* o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Przejęcie składników wchodzących w skład aportu przedsiębiorstwa stanowi ich nabycie, jeżeli zatem przejęte wartości niematerialne i prawne będą mogły być wykorzystane przy prowadzeniu działalności gospodarczej Spółki, a przewidywany okres ich używania przekraczał będzie rok to Spółka będzie miała prawo do zaliczenia odpisów amortyzacyjnych od takich wartości niematerialnych i prawnych do kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc się do kwestii stosowania w omawianej sprawie art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d ustawy, należy wskazać, że zgodnie z jego treścią, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych: nabytych w formie wkładu niepieniężnego, od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Zauważyć należy, że w orzecznictwie zarówno Sądu Najwyższego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach wątpliwych, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy. Stanowisko to ma swoje oparcie przede wszystkim w założeniu, że źródłem wiedzy, zarówno dla podatnika, jak i organów stosujących prawo, jest i zawsze będzie tylko językowe znaczenie norm prawnych, albowiem przekaz językowy rozumiany jako możliwy sens słów jest powszechną metodą komunikowania się ustawodawcy z podatnikiem i organami stosującymi prawo.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy zauważyć, że art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d, ustawy traktuje jedynie o środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego, tym samym zgodnie z wykładnią literalną należy stwierdzić, że przepis ten nie będzie miał zastosowania do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytego w formie wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa, gdyż bezpośrednio z treści powyższego przepisu tak nie wynika.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, że w sytuacji przejęcia składników majątkowych, w tym wartości niematerialnych i prawnych w związku z aportem przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego, Spółka pomimo przelania części wartości wnoszonego wkładu na kapitał zapasowy, będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów pełną wysokość odpowiednio naliczonych odpisów amortyzacyjnych.

Reasumując, art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie zastosowania w kontekście przedstawionego stanu faktycznego.

Jednocześnie należy wskazać, że w ramach postępowania dotyczącego wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego tutejszy organ nie ma uprawnień do badania przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Celem interpretacji jest bowiem udzielenie odpowiedzi na wątpliwości związane z interpretacją przepisów prawa podatkowego, nie zaś rozstrzyganie wątpliwości dotyczących stanu faktycznego, czy też potwierdzenia prawidłowości dokonywanych rozliczeń.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.