ITPB3/423-604/14/KK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2014 r. (data wpływu 19 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* kwalifikacji prawnopodatkowej prowadzenia działalności związanej z przetwarzaniem osadów ściekowych - jest prawidłowe;

* zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z przyjmowaniem do przetwarzania osadów ściekowych - jest prawidłowe;

* kwalifikacji procesu przetwarzania osadów ściekowych na własne potrzeby - jest prawidłowe.

W dniu 19 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie kwalifikacji prawnopodatkowej prowadzenia działalności związanej z przetwarzaniem osadów ściekowych, zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z przyjmowaniem do przetwarzania osadów ściekowych oraz kwalifikacji procesu przetwarzania osadów ściekowych na własne potrzeby.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka w ramach przedsiębiorstwa prowadzi dwa rodzaje działalności: pozarolniczą działalność gospodarczą i w ramach tej działalności osiąga obecnie przychody m.in. ze świadczenia usług w zakresie uboju i rozbioru trzody chlewnej, czy odzysku piasku z odpadów pościekowych i kanalizacyjnych na własnej instalacji M. Jednocześnie Spółka prowadzi działalność rolną. Spółka planuje poszerzyć prowadzoną działalność o utylizację odpadów komunalnych (osadów ściekowych) i przetwarzanie ich na własne potrzeby rolne (kompost).

Spółka prowadząc gospodarstwo rolne planuje budowę płyty obornikowej o powierzchni ok. 6295 m.kw. do produkcji kompostu. Płyta obornikowa wykorzystywana będzie do produkcji kompostu ze składników naturalnych, w tym ustabilizowanych komunalnych osadów ściekowych dowożonych do miejsca przetwarzania pojazdami wyposażonymi w plandeki ochronne. Płyta stanowiła będzie środek trwały, wykorzystywany w produkcji rolnej.

Proces kompostowania, tj. przetwarzania, ustabilizowanych odpadów ściekowych klasyfikowany jest, zgodnie z ustawą o odpadach, jako odzysk oznaczony symbolem R3 - recykling i regeneracja substancji organicznych, które nie są stosowane jako rozpuszczalniki (włączając kompostowanie i inne biologiczne procesy przetwarzania). Odcieki będą przeznaczone do nawadniania pryzm w celu zachowania odpowiedniej ilości kompostu, nadmiar odcieków (głównie wód odpadowych) będzie wykorzystywany do zraszania plantacji świerków uprawianej przez Spółkę, na tej samej działce, na której planowana jest budowa płyty.

Kompostowanie komunalnych osadów ściekowych jest procesem wielofunkcyjnym zapewniającym stabilizację osadów, zniszczenie organizmów chorobotwórczych, redukcję masy i uwodnienia. Substancja organiczna, po przetworzeniu na kompost może być wykorzystywana do rekultywacji gleb zdegradowanych, a także w gospodarce leśnej. Jest ona cennym nawozem organicznym mogącym zastąpić obornik i inne nawozy organiczne w produkcji ogrodniczej, w szczególności w rejonach podmiejskich, gdzie występuje ich niedobór. Kompost wykazuje również przydatność w zakładaniu i konserwacji zieleni miejskiej. Proces kompostowania wymaga nakładów np. zakupu surowców niezbędnych do przetworzenia osadów na kompost.

Spółka w ramach prowadzonej działalności będzie odbierała od gmin odpady komunalne (osady ściekowe), które następnie będzie przetwarzała na kompost. Za odbiór osadów ściekowych Spółka będzie otrzymywała zapłatę (wynagrodzenie). Odbiór osadów ściekowych od gmin wiązał się będzie z koniecznością ponoszenia przez Spółkę dodatkowych kosztów z tym związanych, np. kosztów transportu, wynagrodzeń kierowcy czy zakupu środków trwałych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy wyżej opisana działalność polegająca na przyjmowaniu do przetworzenia osadów ściekowych będzie nosiła znamiona działalności gospodarczej, a uzyskany z tego tytułu przychód będzie opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych, jako przychód z działalności gospodarczej.

2. Czy koszty ponoszone w związku z przyjęciem do przetworzenia osadów ściekowych będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Spółki uzyskanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

3. Czy proces samego przetwarzania osadów ściekowych na własne potrzeby, które następnie będą wykorzystywane jako kompost w prowadzonym gospodarstwie rolnym oraz ponoszone w związku z tym koszty, będą stanowiły działalność rolną wskazaną w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Spółki, w myśl art. 2 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej, chyba że ustalenie przychodów jest wymagane dla celów określenia dochodów wolnych od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e.

Działalnością rolniczą w rozumieniu ust. 1 pkt 1 jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej miesiąc-w przypadku roślin, 16 dni - w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi i kaczek, 6 tygodni - w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego, 2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt.

Przepis ten reguluje zwolnienie przedmiotowe, jego zakresu nie można więc interpretować rozszerzająco, objęte są nim tylko te działalności, które zostały wprost wymienione w art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Potwierdza to Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FSK 746/09, w którym w tezie orzeczniczej wskazał, że zawarty w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych zwrot normatywny "przychodów z działalności rolniczej" oznacza, że ustawodawca odwołuje się w nim do efektów działalności rolniczej

Przychody uzyskane z czynności wykraczających poza ustawowo zdefiniowany zakres działalności rolniczej należy traktować jako "pozarolnicze" i tym samym podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych według zasad określonych w ustawie.

W praktyce często występują sytuacje, w których podmiot prowadzi równocześnie działalność rolniczą, jak i działalność pozarolniczą, w tym działy specjalne produkcji rolnej. Dochody z obu tych rodzajów działalności są często na przemian inwestowane w działalność rolniczą, oraz w działalność pozarolniczą. Spółka, jak zostało wykazane planuje rozszerzyć działalność o przyjmowanie, za wynagrodzeniem, odpadów komunalnych (osadów ściekowych) i przetwarzaniu ich na własne potrzeby rolne (kompost).

Zgodnie z dyspozycją art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach pod pojęciem komunalnych osadów ściekowych rozumie się pochodzący z oczyszczalni ścieków osad z komór fermentacyjnych oraz innych instalacji służących do oczyszczania ścieków komunalnych oraz innych ścieków o składzie zbliżonym do składu ścieków komunalnych. Wnioskodawca planuje budowę płyty obornikowej do produkcji kompostu na bazie składników naturalnych, w tym ustabilizowanych osadów ściekowych. Kompostowanie osadów powoduje ich stabilizację, zniszczenie organizmów chorobotwórczych, redukcję masy i uwodnienia. Substancja organiczna wykorzystywana jest jako materiał nawozowy, strukturotwórczy i rekultywacyjny. Stanowi cenny nawóz organiczny mogący zastąpić obornik.

Ustosunkowując się do postawionych we wniosku pytań, wskazać należy, że w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 21 lutego 2013 r., sygn. akt: I SA/Go 20/13, Sąd wskazał, że przychody uzyskane z czynności wykraczających poza ustawowo zdefiniowany zakres działalności rolniczej należy traktować jako "pozarolnicze" i tym samym podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych według zasad określonych w u.p.d.o.p. W piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 8 listopada 2007 r., znak LIS. 1/2-4150/8/2007, stwierdza on, że dostarczanie na pola rolników odpadów komunalnych i towarzyszące tym dostawom opłaty dla rolników z tytułu utylizacji odpadów stanowią przychody opodatkowane. Dalej Organ wskazuje, iż z powyższego wynika, że ustawodawca dla celów podatku dochodowego precyzuje, co należy rozumieć przez działalność rolniczą, a wyliczenie dokonane w tym przepisie ma charakter wyczerpujący, dlatego też działalność związana z rolnictwem, ale tam nie wymieniona nie ma charakteru działalności rolniczej w rozumieniu przepisów ustawy. Tym samym wszelkie przychody pośrednio związane z działalnością rolniczą, czy też powstające przy okazji prowadzenia działalności rolniczej - nie stanowią przychodów z tej działalności. Przychody te, mimo że są uzyskiwane przez osoby prowadzące działalność rolniczą, pochodzą z innych źródeł niż ta działalność i w związku z tym podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, według zasad określonych w ustawie. Oznacza to, że przychody osiągane przez Spółkę z tytułu odbioru odpadów komunalnych będą objęte obowiązkiem podatkowym i będą podlegać przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z kolei zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Spółkę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Nadmienić jednak należy, że zmiany wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dniem 1 stycznia 2015 r. mocą art. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1328) pozostają bez wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.