ITPB3/423-6/08/DK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów, w związku z wnioskiem Spółki z dnia 5 stycznia 2008 r. (data wpływu 7 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości stosowania metody FIFO do ewidencjonowania rozchodu walut z własnego rachunku walutowego

W dniu 7 stycznia 2008 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu ustalania różnic kursowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka zgodnie z art. 9b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawiadomiła w dniu 31 stycznia 2007 r. naczelnika urzędu skarbowego, iż będzie ustalała różnice kursowe na podstawie przepisów o rachunkowości, a wycena składników aktywów, pasywów i pozycji pozabilansowych wyrażonych w walucie obcej dla celów podatkowych będzie dokonywana na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego. Począwszy od 1 stycznia 2008 r. Spółka zmieniła częstotliwość dokonywania wyceny bilansowej z ostatniego dnia kwartału i ostatniego dnia roku podatkowego na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego, o czym w dniu 3 stycznia 2008 r. powiadomiła właściwego miejscowo naczelnika urzędu skarbowego.

Spółka posiada własne rachunki walutowe. Zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości Jednostka:

* wpływ walut na własny rachunek walutowy ewidencjonuje po kursie kupna banku w przypadku otrzymania należności,

* rozchód walut z własnego rachunku walutowego ewidencjonuje według metody FIFO, czyli po kursie kupna z dnia wpływu waluty a nie po kursie sprzedaży z dnia zapłaty zobowiązania.

W związku z przyjętą zasadą Spółka nie ustala różnic kursowych od własnych środków zgromadzonych na rachunku dewizowym. Różnice kursowe powstają tylko na rozrachunkach. Jednakże w końcowym rozrachunku wydatek sprowadza się do kursu po jakim waluta wpłynęła na rachunek walutowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z wyborem dla celów podatkowych bilansowej metody ustalania różnic kursowych Spółka może stosować metodę FIFO do ewidencjonowania rozchodu walut z własnego rachunku walutowego.

Zdaniem Wnioskodawcy przyjęta metoda ewidencjonowania rozchodu waluty z własnego rachunku walutowego według metody FIFO jest prawidłowa z punktu widzenia obowiązujących przepisów podatku dochodowego od osób prawnych, ponieważ nie skutkuje powstawaniem żadnych rozbieżności pomiędzy rachunkiem podatkowym a bilansowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wskazuje, że zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3 sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania. Z treści art. 9b ust. 2 powołanej ustawy wynika z kolei, iż podatnicy, którzy wybrali metodę, o której mowa w ust. 1 pkt 2, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych. Wycena ta dla celów podatkowych powinna być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego, z tym że wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniany.

Z kolei na podstawie art. 35 ust. 8 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.) w przypadku gdy ceny nabycia jednakowych albo uznanych za jednakowe, ze względu na podobieństwo rodzaju lub przeznaczenia, składników inwestycji (którymi są m.in. waluty obce) są różne, to ich rozchód wycenia się według metody wybranej przez jednostkę spośród metod, o których mowa w art. 34 ust. 4 pkt 1-3. Zgodnie natomiast z art. 34 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy, w przypadku gdy ceny nabycia albo zakupu, albo koszty wytworzenia jednakowych albo uznanych za jednakowe, ze względu na podobieństwo ich rodzaju i przeznaczenie, są różne, wartość stanu końcowego rzeczowych składników aktywów obrotowych wycenia się w zależności od przyjętej przez jednostkę metody ustalania wartości ich rozchodu, w tym zużycia, sprzedaży, przyjmując, że rozchód składnika aktywów wycenia się kolejno po cenach (kosztach) tych składników aktywów, które jednostka najwcześniej nabyła (wytworzyła) - jest to tzw. metoda FIFO, tj. pierwsze weszło, pierwsze wyszło.

W przedstawionym stanie faktycznym, Spółka zdecydowała się na przyjęcie rachunkowej metody ustalania różnic kursowych. W dniu 3 stycznia 2008 r. poinformowała również właściwy organ podatkowy o zmianie ustalania terminów dokonywania wyceny składników aktywów, pasywów i pozycji pozabilansowych wyrażonych w walucie obcej dla celów podatkowych na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego.

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Przyjęta formuła prawna cytowanego przepisu oznacza ścisłą korelację instytucji interpretacji z definicją legalną pojęcia "przepisy prawa podatkowego" - zawartą w art. 3 pkt 2 ww. ustawy-które zdefiniowane są jako przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż unormowania ustawy o rachunkowości, do których w celu ustalania różnic kursowych odsyła ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 9b ust. 1 pkt 2, nie stanowią przepisów prawa podatkowego zdefiniowanych w powyżej cytowanym przepisie art. 3 pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, tym samym minister właściwy do spraw finansów publicznych nie ma uprawnienia do interpretowania tych przepisów w trybie wydawania indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, określonych w art. 14b § 1 tej ustawy.

Niezależnie od tego należy jednak przyjąć, że podatkowe uregulowania różnic kursowych sprowadzają się do zasady, iż podatnicy, którzy wybrali rachunkową metodę ustalania różnic kursowych, w sposób konsekwentny zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów podatkowych ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe. Rozwiązania wynikające z rachunkowości określają zatem skutek w podatku dochodowym związany z różnicami kursowymi. W konsekwencji, o ile stosowana przez Spółkę zasada FIFO do ewidencjonowania rozchodu walut z własnego rachunku walutowego jako sposób ustalania różnic kursowych jest zgodna z przepisami ustawy o rachunkowości to mieści się ona w dyspozycji art. 9b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przy czym, do kwalifikowania przychodów i kosztów podatkowych z tytułu różnic kursowych należy mieć również na uwadze postanowienia art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którymi w dochodzie do opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku oraz kosztów uzyskania tych przychodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania przedmiotowej interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz, że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.