ITPB3/423-584/10/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej, w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2010 r. (data wpływu 21 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na składki dotyczące polisy grupowego ubezpieczenia na życie jest prawidłowe.

W dniu 21 października 2010 r. wpłynął wyżej wymieniony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na składki dotyczące polisy grupowego ubezpieczenia na życie pracowników.

W przedmiotowym wniosku przedstawiony został następujący stan faktyczny.

Pracownicy przedsiębiorstwa pozostają w ubezpieczeniu grupowym PZU. Umowę ubezpieczenia zawarła Spółka zatrudniająca pracowników, dzięki czemu pracownicy otrzymali korzystniejsze warunki ubezpieczenia, niż gdyby każdy z nich ubezpieczył się indywidualnie, jednak ostatecznym beneficjentem pozostaje ubezpieczony pracownik i to on w razie ziszczenia się warunków będących przedmiotem ubezpieczenia otrzyma świadczenie od ubezpieczyciela. W ramach stwarzania korzystnych warunków zatrudnienia, celem zatrzymania w firmie wartościowych pracowników, pracodawca postanowił dofinansowywać kwotę składki na ubezpieczenie. Składka jest finansowana w 75% przez pracodawcę, reszta potrącana jest z wynagrodzenia pracownika.

Ogólną kwotę składek za wszystkich pracowników, pracodawca przekazuje ze swojego rachunku bankowego na rachunek bankowy wskazany przez ubezpieczyciela. Kwota dofinansowania doliczana jest do przychodu pracownika ze stosunku pracy, składki ZUS oraz zaliczka na podatek dochodowy od wynagrodzeń pracowniczych są obliczane z uwzględnieniem kwoty dofinansowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy pracodawca - Sp. z o.o. - ma prawo zaliczyć koszt dofinansowania składek na ubezpieczenie grupowe na życie do kosztów uzyskania przychodu.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że kwota dofinansowania składek na ubezpieczenie grupowe stanowi podatkowy koszt uzyskania przychodów dla Spółki. Koszt taki związany jest bowiem z działalnością gospodarczą podatnika, a konkretnie ponoszony jest w celu stworzenia atrakcyjnych warunków zatrudnienia i przyczynienia się tym samym do zatrzymania w firmie wartościowych pracowników. Większość załogi przedsiębiorstwa stanowią specjaliści z zakresu informatyki. Jest to grupa zawodowa poszukiwana na lokalnym rynku i w związku z tym ciesząca się relatywnie wysokimi zarobkami. Dlatego w przypadku tej grupy zawodowej istotne są pozapłacowe elementy motywacyjne, a także elementy pro - lojalnościowe, mające na celu zatrzymanie pracowników w firmie.

Posiadanie w firmie pracowników z szerokim zakresem wiedzy i doświadczeniem zdobytym w tej właśnie firmie, ma bezpośredni wpływ na zapewnienie Spółce przychodów poprzez sprawną pracę i unikanie błędów, których nie da się uniknąć przy ciągłych zmianach kadrowych. Ponadto, wydatki te nie są wymienione w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 16 ust. 1).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - dalej: ustawa kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przywołana regulacja wskazuje, iż definicja kosztów uzyskania przychodów - dla celów podatku dochodowego - składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną. Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, t.j.:

* konieczność faktycznego, co do zasady, poniesienia wydatku,

* poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia przy tym koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ustawy. Z powyższego przepisu wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione nakłady i wydatki związane bezpośrednio lub pośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest poprawienie wyniku finansowego oraz osiągnięcie przychodu, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami - pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

* został poniesiony przez podatnika,

* jest definitywny, a więc bezzwrotny,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Kosztami podatkowymi są między innymi tzw. koszty pracownicze. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenie zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników).

Co do zasady, opłacone przez pracodawcę składki z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników nie stanowią kosztów uzyskania przychodów stosownie do brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 59 ww. ustawy. Wydatki poniesione w związku z zawieranymi umowami ubezpieczenia mogą jednak zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli łącznie zostaną spełnione trzy warunki:

* umowy ubezpieczenia dotyczą ryzyka grupy 1, 3 i 5 działu I oraz grupy 1 i 2 działu II wymienionych w załączniku do ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. Nr 124, poz. 1151 z późn. zm.), czyli umów:

* ubezpieczenia na życie,

* ubezpieczenia na życie, jeżeli są związane z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym,

* ubezpieczenia wypadkowego i chorobowego, jeżeli są uzupełnieniem ubezpieczeń wyżej wymienionych,

* ubezpieczenia wypadku, w tym wypadku przy pracy i choroby zawodowej (świadczenia jednorazowe, świadczenia powtarzające się, połączone świadczenia jednorazowe i powtarzające się, przewóz osób),

* ubezpieczenia choroby (świadczenia: jednorazowe, powtarzające się, kombinowane),

* uprawnionym do otrzymania świadczenia z tytułu zawartych ww. umów ubezpieczenia nie jest pracodawca,

* umowy ubezpieczenia w okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym je zawarto lub odnowiono, wykluczają: wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy, wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że dofinansowywanie kwoty składki z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia na życie pracowników (wykupienie dla pracowników polisy ubezpieczeniowej) niewątpliwie może mieć pozytywny wpływ na pracowników i jest czynnikiem motywującym dla pracowników do angażowania się w efektywne wykonywanie pracy, realizację wyznaczonych celów, jak też kreowanie określonych, oczekiwanych od pracodawcy, postaw i zachowań (np. zachęcanie do podejmowania większej odpowiedzialności, zachęcanie do uczciwości i lojalności wobec pracodawcy, służy utrzymaniu wartościowych pracowników w organizacji), co przełoży się na efektywność wykonywanych zadań. Motywowanie jest jedną z podstawowych funkcji zarządzania obok planowania, organizowania i kontroli. Polega na świadomym i celowym oddziaływaniu na motywy postępowania ludzi poprzez stworzenie środków i możliwości realizacji ich systemów wartości i oczekiwań (celów działania) dla osiągnięcia celów motywującego. Czynnikami oddziaływania motywacyjnego są zaś te elementy, które zachęcają ludzi do efektywnej pracy. Zatem, ponoszone z tego tytułu wydatki, będą związane w sposób pośredni z uzyskanymi przychodami z prowadzonej działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, należy uznać, że istnieje związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy wydatkami Spółki poniesionymi na wykupienie przedmiotowej polisy ubezpieczeniowej dla pracowników, a uzyskiwanymi przychodami.

Reasumując, Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na dofinansowywanie kwoty składki z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia na życie pracowników (specjalistów z zakresu informatyki), o ile nie będą one podlegały wyłączeniu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na marginesie sprawy tut. organ zauważa, że ocena podatkowa poszczególnych ponoszonych kosztów, w każdym przypadku winna być dokonywana indywidualnie i całościowo. W celu wykazania związku pomiędzy kosztem, a przychodem podatnik musi dysponować wymaganymi przez prawo dowodami. W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez podatnika przychodów. W zakresie obowiązków podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.