ITPB3/423-578a/13/PST

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowejw Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 25 lipca 2013 r. (data wpływu 28 listopada2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu powstania przychodu podatkowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu powstania przychodu podatkowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka, w ramach podpisanych umów handlowych dokonuje sprzedaży towarów na rzecz innych podatników na terenie kraju. Sprzedaż towarów odbywa się w oparciu o realizację poszczególnych zamówień, z których większość obejmuje dostarczenie towarów do kontrahenta. Dostawy towarów dokonywane są zarówno własnym transportem Spółki, jak i przez zlecenie wykonania usługi dostawy towarów przez przewoźnika z zewnątrz. Towar dostarczany jestdo miejsca przeznaczenia określonego w umowie jako magazyn odbiorcy lub do innych miejsc określonych przez kontrahenta na podstawie złożonych zamówień.

W momencie wydania towaru z magazynu Spółka wystawia dokument Wz, a jeżeli towarma być dostarczony przez przewoźnika - również list przewozowy. Na podstawie dokumentu Wz Spółka tego samego dnia wystawia fakturę. W 2013 r. to właśnie data wystawienia faktury wyznacza moment podaw ostatnim dniu danego miesiąca, natomiast towar został odebrany przez przewoźnikatkowy w podatku od towarów i usług. Szczególnym przypadkiem jest sprzedaż towarów na przełomie miesiąca, gdzie dokumenty Wz i faktury oraz list przewozowy wystawiane są ostatniego dnia miesiąca, natomiast towar zostaje dostarczony kontrahentowi przez przewoźnika w pierwszym dniu roboczym miesiąca następnego. Podobnym przypadkiem może być sytuacja, w której dokumenty Wz i faktura zostały wystawionew pierwszym dniu następnego miesiąca, co potwierdza data załadunku na liście przewozowym.

Zarówno w pierwszym i drugim przypadku faktura została wystawiona przed dostawą towarów, co jest zgodne z treścią art. 106i ust. 7 pkt 1 uptu w brzmieniu obowiązującym od 2014 r.

W sytuacji, gdy data dokumentu Wz pokrywa się z datą załadunku, który nastąpił ostatniego dnia miesiąca mamy do czynienia z czynnością opodatkowaną, którą jest wydanie rzeczy.

W drugiej sytuacji nie miało miejsca fizyczne wydanie towaru z magazynu, a jedynie przygotowanie wysyłki do załadunku przez przewoźnika w dniu następnym.

W 2014 r., zgodnie z treścią z art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług momentem podatkowym ma być moment dostawy towarów. W związku z powyższym, pomimo wystawienia faktury ostatniego dnia miesiąca, rozliczenie podatku VAT powinno nastąpić niew miesiącu wystawienia faktury ale w miesiącu, w którym nastąpiła dostawa towarudo kontrahenta (miejsca dostawy). Jeżeli chodzi o podatek dochodowy od osób prawnych,to według art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. przychód podatkowy ustala się w dniu wydania rzeczy lub wykonania usługi, nie później jednak niż w momencie wystawienia faktury lub uregulowania należności. W związku z powyższym, fakt wystawienia faktury, nawet jeżeli jeszcze nie nastąpiło wydanie rzeczy, skutkować będzie powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano). Spółka księguje koszt sprzedaży towarów na podstawie dokumentu Wz, zgodnie z datą jego wystawienia. W opisanej sytuacji zarówno przychód podatkowy jak i koszt uzyskania tego przychodu zaksięgowany zostanie w ostatnim dniu danego miesiąca.

Z uwagi na fakt, że faktury wystawiane są przez Spółkę do dokumentów Wz zazwyczaj w tym samym dniu, to datą dostawy na fakturze będzie data dokumentu Wz.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie (oznaczone we wniosku numerem 3 - w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych).

Czy przypadku, gdy w 2014 r. Spółka wystawi fakturę przed dostawą towarów,na co pozwala treść art. 106i ust. 7 ustawy od podatku od towarów i usług, to przychód podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych Wnioskodawca powinien wykazaćw dacie jej wystawienia, bez względu na fakt, że dostawa towarów a nawet jego wydanie może nastąpić w miesiącu następnym.

Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 12 ust. 3a pkt 1 podatku dochodowego od osób prawnych przychód podatkowy ustala się w dniu wydania rzeczy lub wykonania usługi, nie później jednak niż w momencie wystawienia faktury lub uregulowania należności. Zdaniem Wnioskodawcy faktura wystawiona przed wydaniem (dostawą) towarów, na co pozwala treść art. 106i ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, skutkuje powstaniem przychodu podatkowego w dacie wystawienia faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. - dalej: "ustawa"), nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z ww. przepisem, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (art. 12 ust. 1 pkt 1-2 ustawy).

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodzącą do majątku podatnika, powiększającą jego aktywa, mającą definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną - przychód powstaje zatemz momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika.

Na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarcząi z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stosownie do art. 12 ust. 3a ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowaw ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Zatem przychód powstaje - co do zasady - w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi.

Jeżeli jednak przed tym dniem zostanie wystawiona faktura albo zostanie uregulowana należność, to przychód powstanie odpowiednio wcześniej.

Artykuł 12 ust. 3c ustawy stanowi, że jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Przepisten stosuje się zgodnie ust. 3d odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego.

W myśl art. 12 ust. 3e w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3 do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że w sytuacji gdy przed wydaniem rzeczy, tj. dostawą towarów zostanie wystawiona faktura to przychód powstanie w dacie wystawienia faktury albo uregulowania należności mimo, że dostawa towarów nastąpi w terminie późniejszym.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli uregulowanie należności nastąpi przed wystawieniem faktury to właśnie w dniu uregulowania należności powstanie przychód w podatku w podatku dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 12 ust. 3a pkt 2 ustawy.

Podsumowując - nie można zgodzić się w pełnym zakresie ze stanowiskiem Wnioskodawcy,że jeśli faktura zostanie wystawiona przed wydaniem (dostawą) towarów, będzie to skutkowało powstaniem przychodu podatkowego w dacie wystawienia faktury. Jak bowiem powyżej wskazano, przychód może powstać wcześniej, tj. w momencie uregulowania należności.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dniod dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.