ITPB3/423-567b/10/PST

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 4 października 2010 r. (data wpływu 15 października 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości amortyzacji środków trwałych przy zastosowaniu zmienionych stawek amortyzacyjnych - jest prawidłowe.

W dniu 15 października 2010 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości amortyzacji środków trwałych przy zastosowaniu zmienionych stawek amortyzacyjnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. produkcja sprzętu elektronicznego i innych elementów elektronicznych, instrumentów i przyrządów pomiarowych, odbiorników telewizyjnych. Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (w ramach udzielonego zezwolenia).

Obecnie Spółka cały czas prowadzi proces inwestycyjny, w ramach którego powstają środki trwałe podlegające amortyzacji. Spółka wprowadza te środki trwałe do ewidencji i dokonuje ich amortyzacji metodą liniową, wskazaną w art. 16i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto w ramach prowadzonej działalności, Spółka wykorzystuje określone środki trwałe, które są kompletne, zdatne do użytku w prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej oraz zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i podlegają amortyzacji według powyższej metody liniowej.

W przypadku posiadanych już środków trwałych (wprowadzonych do ewidencji) Spółka obniża stawki amortyzacyjne począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego, po którym środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji. Dla nowych środków trwałych wprowadzanych do ewidencji, Spółka dokonuje zmiany stawki amortyzacyjnej poprzez jej obniżenie do wysokości niższej niż w wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych (załącznik 1 do ww. ustawy, dalej Wykaz) począwszy od miesiąca, w którym te środki zostały wprowadzone do ewidencji. Nowe stawki amortyzacyjne mogą być obniżone w różnym stopniu (nawet do 1%).

Natomiast w przyszłości Spółka zamierza zwiększyć tak obniżone stawki amortyzacyjne podwyższając je do wysokości nie wyższej niż stawki przewidziane w Wykazie środków trwałych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytania oznaczonewe wniosku nr 1 i 2 w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego. Zagadnienie dotyczące stanu faktycznego, będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Stanowisko Wnioskodawcy.

ad. 1

Zdaniem Spółki, stawki amortyzacyjne obniżone na podstawie art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą być ustalone na dowolnie niskim poziomie,np. 1% rocznie. Ustawodawca w żaden sposób nie określił limitu, do wysokości którego stawki amortyzacyjne mogą być obniżane. W opinii Spółki oznacza to, iż ustawodawca celowo dał podatnikom możliwość dowolnego kształtowania wysokości odpisów amortyzacyjnychw ramach metody liniowej.

Wnioskodawca wskazuje, iż stanowisko zaprezentowane przez Spółkę, potwierdzone jest wykładnią historyczną omawianego przepisu. Zauważa, iż do końca 2002 r. podatnicy mogli obniżać stawki amortyzacyjne nie więcej niż o połowę wartości wynikającej z Wykazu. Z kolei art. 16 ust. 5 ww. ustawy w obecnym brzmieniu (wprowadzony ustawą z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) nie zawiera żadnego ograniczenia w zakresie wysokości zastosowanego obniżenia stawki amortyzacji. Skoro zatem ustawodawca zrezygnował z ograniczenia wysokości obniżenia stawek, należy uznać, iż począwszy od 2003 r., podatnicy mogą obniżać stawki amortyzacyjne nawet do względnie znikomej wysokości (tekst jedn.: przykładowo do 1%).

Spółka wskazuje, że stanowisko jest również szeroko akceptowalne przez organy podatkowe.

Wnioskodawca przykładowo cytuje postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 5 września 2006 r., z którego wynika, iż podatnik może na podstawie art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obniżyć dla samochodów osobowych stawkę amortyzacyjną wynikającą z Wykazu stawek amortyzacyjnych do 1%. Spółka sama decyduje, czy oraz o jaką wartość obniżyć stawkę amortyzacyjną danego środka trwałego.

Spółka ponadto podkreśla, że powyższa zasada znajdzie zastosowanie zarówno wobec środków trwałych po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji środków trwałych, jaki będących już przedmiotem amortyzacji.

Zdaniem Wnioskodawcy jest on uprawniony dokonywać obniżenia stawek amortyzacyjnychw ramach metody liniowej, przy czym obniżenie stawek może być dokonane w dowolnej, uznanej przez Spółkę, wysokości. Zmiana stawki może być dokonana począwszy od miesiąca, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

ad. 2

W opinii Spółki, obniżone uprzednio stawki amortyzacyjne, mogą następnie - począwszyod pierwszego miesiąca nowego roku podatkowego - zostać podwyższone. Z kolei tak ustalone odpisy amortyzacyjne, w nowej wysokości, będą stanowiły dla Spółki koszt uzyskania przychodów na zasadach ogólnych. Zdaniem Spółki, podwyższenie stawek amortyzacyjnych może być dokonane w dowolnej, wybranej przez Spółkę, wysokości - o ile na nowo określona stawka amortyzacyjna nie będzie przekraczać poziomu ustalonego w Wykazie.

Zdaniem Wnioskodawcy, literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi jednak do wniosku, iż zmiana stawek amortyzacyjnych może być dwukierunkowa (po obniżeniu stawki podatnik ma prawo do jej podwyższenia). Termin "zmiana stawki" użyty w interpretowanym przepisie, odnosi się bowiem nie tylko do obniżenia. Zmiana może dotyczyć również podwyższenia stawki, przy czym również podwyższenie może być dokonane dopiero wraz z rozpoczęciem nowego roku podatkowego.

Ponadto, Spółka podkreśla, iż obniżenie i podwyższenie stawek w ramach przyjętej metody amortyzacji liniowej, nie stanowi zmiany samej metody amortyzacji w rozumieniu art. 16h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Metody amortyzacji są bowiem czymś więcej niż tylko stosowaniem danej stawki, a zgodnie z art. 16i-16k ww. ustawy, przepisy podatkowe przewidują następujące ich typy:

* metoda liniowa - przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w wykazie rocznych stawek stanowiącym załącznik do ustawy, w tym również:

* metoda indywidualna,

* metoda degresywna.

W konsekwencji, zmiana stawki (obniżenie lub podwyższenie) w ramach metody liniowej,nie powoduje przyjęcia innej metody amortyzacji.

Spółka wskazuje, iż powyższe stanowisko znajduje poparcie w interpretacjach wydanych przez organy skarbowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał w interpretacji indywidualnej z dnia 5 września 2006 r., sygn. 1401/BP-I/4230Z/76/06/EL, że możliwość podwyższania lub obniżania stawek amortyzacyjnych podanych w Wykazie została przewidziana w przepisie art. 16i, regulującym metodę dokonywania odpisów amortyzacyjnych przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w wykazie rocznych stawek stanowiącym załącznik do ustawy.

Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 22 grudnia 2009 r., sygn. IBPBI/2/423-1118/09/PC stwierdził, że prawem Spółki jest także podwyższenie wcześniej obniżonej stawki amortyzacyjnej dla poszczególnych środków trwałych do poziomu stawek wykazanych w wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych.

Wnioskodawca podnosi, iż w praktyce oznacza to, że podatnicy są uprawnieni do zmiany stawek amortyzacji w ramach metody liniowej co roku.

Spółka wskazuje również na treść postanowienia Urzędu Skarbowego z dnia27 marca 2006 r., sygn. PD.423-1/06, gdzie wskazano, że podatnik ma możliwość stosowania różnych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych na każdy rok podatkowy, z tym że stawkite nie mogą być wyższe od stawek określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych. Zgodnie z art. 16i ust. 5 cytowanej ustawy zmiana stawki, zmniejszenie bądź zwiększenie uprzednio obniżonej, może nastąpić od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Należy podkreślić, że zmiana stawki amortyzacyjnej dla danego roku podatkowego, tj. jej obniżenie, a także zwiększenie uprzednio obniżonej, powinno nastąpić nie później niż w momencie dokonania pierwszego w danym roku odpisu amortyzacyjnego.

Jednocześnie, Wnioskodawca podkreśla, że odpisy amortyzacyjne, uznawane przez Spółkęza koszty uzyskania przychodów, dotyczą środków trwałych wykorzystywanych przez Spółkę w jej działalności gospodarczej. Tym samym spełniony jest warunek konieczny do uznania tych odpisów za koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie bowiem z powołanym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowaniaalbo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Ponadto, w świetle art. 15 ust. 6 tejże ustawy, kosztami uzyskania przychodówsą odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16 m ustawyo podatku dochodowym od osób prawnych, z uwzględnieniem art. 16.

Reasumując, zdaniem Spółki, podstawową zasadą jest dokonywanie amortyzacji według stawek określonych w Wykazie, a jednocześnie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wprowadzają zakazu obniżania stawek amortyzacyjnych oraz powrotudo stawek podstawowych. Zatem, zdaniem Spółki, istnieje możliwość obniżenia stawki amortyzacyjnej do dowolnego poziomu (poniżej ustalonego w Wykazie) oraz podwyższenia (do poziomu nieprzekraczającego ustalonego w Wykazie) obniżonej uprzednio stawki amortyzacyjnej. Ustalone w ten sposób odpisy amortyzacyjne będą stanowiły dla Spółki koszt uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułuich zużycia (odpisy amortyzacyjne).

Zasady dotyczące dokonywania odpisów z tytułu zużycia środków trwałych (odpisów amortyzacyjnych) zamieszczone zostały w przepisach art. 16a-16 m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 16a ust. 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają - z zastrzeżeniem art. 16c - stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

* o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Jak stanowi art. 16f ust. 1 i 3 omawianej ustawy, podatnicy - z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej - dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 oraz w art. 16b. Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500 zł W przypadku, gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3.500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16 m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym

Zgodnie z art. 16i ust. 1 ww. ustawy odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o którym mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1. Stosownie zaś do treści art. 16i ust. 5 podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Co istotne, zmiana, o której mowa w powołanym przepisie, dotyczy zarówno sytuacji, w której stawka amortyzacyjna może być obniżona, jak i rezygnacji z obniżonej stawki na rzecz stawek określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych. Wobec powyższego zmiana stawki amortyzacyjnej, tj. zmniejszenie bądź zwiększenie uprzednio obniżonej może nastąpić od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Podatnik ma więc możliwość zastosowania różnych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych na każdy rok podatkowy, z tym że zmienione stawki nie mogą być wyższe od stawek określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych.

Zmiana stawek amortyzacyjnych może nastąpić zarówno odnośnie środków trwałych wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji, jak i odnośnie środków trwałych będących już przedmiotem amortyzacji.

Dla środków trwałych wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji zmiana stawki amortyzacyjnej, czyli jej obniżenie może nastąpić w momencie dokonania pierwszego w danym roku odpisu amortyzacyjnego. Natomiast możliwość obniżenia stawki amortyzacyjnej, a także zwiększenia uprzednio obniżonej odnosi się do środków trwałych będących już przedmiotem amortyzacji i powinno nastąpić nie później niż w momencie dokonania pierwszego w danym roku odpisu amortyzacyjnego.

Możliwość obniżania stawek nie jest uwarunkowana wystąpieniem jakichkolwiek okoliczności. Taką decyzję podejmuje podatnik. W kolejnych latach podatkowych podatnik ma prawo do podwyższenia uprzednio obniżonej stawki amortyzacyjnej, jednakże tylko w granicach wyznaczonych stawką wynikającą z Wykazu stawek amortyzacyjnych.

W konsekwencji podatnik może obniżyć dla poszczególnych środków trwałych stawkę amortyzacyjną wynikającą z Wykazu stawek amortyzacyjnych, począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Oznacza to, że Spółka mając np. kilka, kilkanaście środków trwałych tego samego rodzaju może stosować obniżoną stawkę, przykładowo, jedynie w stosunku do jednego z tych środków, pozostałe zaś amortyzować według stawek amortyzacyjnych dotychczas stosowanych. Podstawowym warunkiem jest to, aby stawki te nie były wyższe od stawek określonych w ww. Wykazie. Wysokość obniżenia/podwyższenia stawki dla danego środka trwałego jest dowolna i pozostaje w gestii podatnika.

Dodatkowo należy zauważyć, iż zgodnie z art. 16h ust. 4 ustawy o podatku dochodowymod osób prawnych, podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych w równych ratach, co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, albo jednorazowo na koniec roku podatkowego, z uwzględnieniem art. 16i. Suma odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonanych w pierwszym roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, nie może przekroczyć wartości tych odpisów przypadających za okres od wprowadzenia ich do ewidencji do końca tego roku podatkowego. W aktualnie obowiązującym stanie prawnym podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych miesięcznie, kwartalnie lub jednorazowo na koniec roku. W przypadku obniżenia/podwyższenia stawki amortyzacyjnej i dokonywania odpisów amortyzacyjnych, np. co kwartał lub na koniec roku, zmniejszenie stawki nastąpi praktyczniena koniec kwartału lub koniec roku. Tak więc obniżenie/podwyższenie stawki w trakcie roku podatkowego powinno nastąpić nie później niż w momencie dokonania pierwszego w danym roku odpisu amortyzacyjnego.

Nadmienić przy tym należy, że w przypadku środków trwałych oddanych do używania przed dniem 1 stycznia 2000 r., dla których stawki amortyzacyjne nie zostały obniżone o odpowiednie współczynniki, jeżeli po nowelizacji wystąpiły warunki uzasadniające ich wykorzystanie, podatnik ma prawo do ich zastosowania na zasadach obowiązujących w znowelizowanych przepisach (art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. -

Dz. U. Nr 95, poz. 1101 z późn. zm.). Obniżenie stawek na zasadach obowiązujących od dnia 1 stycznia 2003 r. może mieć również zastosowanie zarówno do środków trwałych oddanych do używania przed tą datą i po tej dacie (art. 4 ust. 5 ustawy zmieniającej z 9 czerwca 2000 r. Dz. U. Nr 60, poz. 700).

Reasumując zatem:

ad. 1

Wysokość obniżenia stawki dla danego środka trwałego jest dowolna i pozostaje w gestii podatnika. Mając na uwadze przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego oraz powyższe przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnik ma prawo, na wyżej wymienionych zasadach obniżyć stawkę amortyzacyjną do dowolnej wysokości, tj. do również wskazanegow zapytaniu poziomu 1%.

ad. 2

Podwyższenie lub obniżenie wcześniej już obniżonej stawki dla danego środka trwałego jest również dowolne i pozostaje w gestii podatnika. Mając na uwadze przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego oraz powyższe przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnik ma prawo, na wyżej wymienionych zasadach do dowolnego podwyższenialub dalszego obniżania wcześniej obniżonych stawek amortyzacyjnych, jednakże do poziomu nie wyższego niż wynika to z wykazu stawek amortyzacyjnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.