ITPB3/423-540/14/KK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2014 r. (data wpływu 17 listopada 2014 r.), uzupełnionym w dniu 15 grudnia 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej wydatków z tytułu zwrotu pracownikom kosztów podróży służbowych - jest prawidłowe.

W dniu 17 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 15 grudnia 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej wydatków z tytułu zwrotu pracownikom kosztów podróży służbowych.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

W związku z odbywaniem podróży służbowych pracownicy Wnioskodawcy ponoszą wydatki związane z użytkowaniem prywatnych samochodów dla celów służbowych. Takie wydatki to przede wszystkim koszty paliwa, ale również koszty płatnych autostrad i parkingów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zwracane pracownikom wydatki za płatne autostrady i parkingi, Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów bez ograniczeń wynikających z ewidencji przebiegu pojazdu, tzw. kilometrówki.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki za opłaty za autostrady i parkingi niemieszące się w obliczonym limicie (tzw. kilometrówka) powinny zostać wyłączone z kosztów dla celów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Przepis sformułowany przez ustawodawcę ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna). Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Za koszty uzyskania przychodów można uznać takie wydatki, które spełniają łącznie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1, tj.:

* zostały poniesione przez podatnika,

* ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,

* nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pierwsza z wymienionych przesłanek odnosi się do możliwości przypisania faktu poniesienia kosztu do osoby podatnika. Kosztem uzyskania przychodu mogą być wyłącznie koszty obciążające samego podatnika - wartość ciężarów, jakie ponosi podatnik w toku prowadzenia działalności (funkcjonowania). Poniesienie kosztu jest co do zasady związane z faktycznym i definitywnym przesunięciem określonej wartości z majątku podatnika do majątku innego podmiotu.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł - obiektywnie oceniając - oczekiwać takiego efektu. Za wydatki spełniające co do zasady przesłankę celowości uważa się tzw. koszty pracownicze.

Katalog wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów zawarty w art. 16 ust. 1 ustawy ma charakter zamknięty. Ujęte w nim wyłączenia mają różny charakter i pełnią różne funkcje. W szczególności, część spośród nich prowadzi do bezwzględnego wyłączenia określonych rodzajów kosztów z kategorii kosztów podatkowych, część służy limitowaniu wysokości rozpoznawanych przez podatników rodzajów kosztów uzyskania przychodów (uniemożliwia zaliczenie do kosztów podatkowych wartości przewyższających ustalony przez ustawodawcę poziom wydatków), część - "przesunięciu" momentu rozpoznawania określonych kosztów, wykluczeniu ich związku albo powiązaniu ich z konkretnym przychodem lub momentem podatkowym.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, za użytkowanie prywatnych samochodów dla celów służbowych Wnioskodawca zwraca pracownikom wydatki jakie ponoszą w związku z odbywaniem podróży służbowych. Takie wydatki to przede wszystkim koszty paliwa, ale również koszty płatnych autostrad i parkingów.

W tym miejscu należy stwierdzić, że wydatki związane z użytkowanymi w prowadzonej działalności gospodarczej samochodami osobowymi stanowią koszt uzyskania przychodów. Niemniej jednak przepisy zawierają w tej kwestii kilka ograniczeń. W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczą one m.in. kosztów używania samochodów niebędących własnością podatnika.

Ograniczenie takie wynika wprost z art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten jest przykładem regulacji limitującej wysokość kosztów, jakie może rozpoznać podatnik jako koszty uzyskania przychodów. Jak wynika z tego unormowania, w przypadku podróży służbowych (jazd zamiejscowych) pracowników, wydatki ponoszone na rzecz tych pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika:

* stanowią koszty uzyskania przychodów - do wysokości kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra;

* nie stanowią kosztów uzyskania przychodów - w części przekraczającej wysokość kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Odrębnymi przepisami, o których mowa w art. 16 ust. pkt 30 ustawy są przepisy - wydanego na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1414 z późn. zm.) - rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r. Nr 27, poz. 271 z późn. zm.). Przez stawkę za jeden kilometr przebiegu pojazdu, rozumie się przy tym stawkę określoną dla samochodów osobowych, uwzględniającą odpowiednio pojemność silnika (art. 16 ust. 4 ustawy).

Należy ponadto zaznaczyć, że - pomimo, iż limit kosztów uzyskania przychodów został określony m.in. poprzez odniesienie się do miernika w postaci przebiegu pojazdu, tj. ilości kilometrów przejechanych w trakcie podróży służbowej - omawiany przepis art. 16 ust. 1 pkt 30 nie dotyczy "kosztów z tytułu przebiegu pojazdu w celu odbycia podróży służbowej", ale szerszej kategorii "kosztów z tytułu używania samochodów w celu odbycia podróży służbowej". Poszukując znaczenia użytego przez ustawodawcę określenia, należy wskazać, że przez "koszt" należy rozumieć "sumę pieniędzy wydatkowaną na kupno lub opłacenie czegoś; nakład pieniężny na określony cel; wydatek", natomiast "używać" oznacza "posłużyć się czymś; stosować coś; użytkować coś; skorzystać z czegoś; wykorzystywać, eksploatować" (http://sjp.pwn.pl; Słownik języka polskiego. Tom I-III., pod red. M. Szymczaka, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1981 r.; A. Dąbrówka, E. Geller, R. Turczyn, Słownik synonimów, Warszawa 2001). Można zatem stwierdzić, że "kosztami z tytułu używania" są wszelkie sumy wydane, nakłady poniesione w związku z posługiwaniem się rzeczą, korzystaniem z rzeczy.

Tym samym, kosztami z tytułu używania samochodów w celu odbycia podróży służbowej, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy, są zarówno tzw. wydatki eksploatacyjne (koszty zakupu paliwa, oleju napędowego, gazu), jak również inne koszty wynikające z używania samochodu do celów podróży służbowej np. opłaty za parkowanie czy przejazd autostradą.

Ponadto, stosownie do art. 16 ust. 5 ustawy, przebieg pojazdu, o którym mowa w ust. 1 pkt 30, powinien być, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu, potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane. W razie braku tej ewidencji, wydatki z tytułu używania samochodów nie stanowią kosztu uzyskania przychodów.

W przedstawionym stanie faktycznym, za użytkowanie prywatnych samochodów dla celów służbowych Wnioskodawca zwraca pracownikom wydatki jakie ponoszą w związku z odbywaniem podróży służbowych. Takie wydatki to przede wszystkim koszty paliwa, ale również koszty płatnych autostrad i parkingów.

Przedmiotowe wydatki - jako koszty podróży służbowych pracowników, jeśli dotyczą działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę - spełniają przesłankę celowości poniesienia kosztu, określoną w art. 15 ust. 1 ustawy.

Analizując kwestię objęcia tych wydatków zakresem zastosowania wyłączeń ustanowionych w art. 16 ust. 1 ustawy, należy natomiast stwierdzić, że wydatki z tytułu zwrotu pracownikom:

* opłat za przejazd autostradą,

* opłat parkingowych

* mieszczą się w kategorii "wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika". Podlegają zatem ograniczeniu, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy - nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w części przekraczającej wysokości kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu, określonej w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy. Warunkiem zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów jest ponadto udokumentowanie przebiegu pojazdu w ewidencji, o której mowa w art. 16 ust. 5 ustawy.

Podsumowując, w przedstawionym stanie faktycznym ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki z tytułu zwrotu pracownikom kosztów odbywania podróży służbowych samochodem prywatnym w szczególności zwrotu opłat parkingowych i zwrotu opłat za przejazd płatnymi autostradami stanowią koszty uzyskania przychodów do wysokości limitu określonego w art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy - (nie jak wskazał Wnioskodawca w poz. 61 złożonego wniosku ORD-IN art. 16 ust. 1 pkt 51), pod warunkiem udokumentowania przebieg pojazdu w ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 16 ust. 5 ustawy.

W odniesieniu bowiem do powołanego przez Wnioskodawcę przepisu art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako mającego stanowić podstawę prawną do opisanego we wniosku stanu faktycznego, wskazać należy na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 24 października 2012 r. sygn. akt I SA/Gl 289/12, w którym wskazano: Nadmienić trzeba, że powoływany przez skarżącą, a także wspominany przez organ interpretacyjny art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy natomiast kosztów podróży pojazdami nie stanowiącymi własności pracodawcy, ale też nie będącymi własnością jego pracowników (zasada podatkowego rozliczania tych wydatków jest zbliżona, jednakże przedstawiony we wniosku o wydanie stan faktyczny dotyczy wydatków związanych z przejazdami samochodami prywatnymi pracowników).

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe jednakże podkreślenia wymaga, że przepisem właściwym dla opisanych we wniosku okoliczności jest art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a nie - jak wskazuje Wnioskodawca - art. 16 ust. 1 pkt 51 tej ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.