ITPB3/423-500/09/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 31 sierpnia 2009 r. (data wpływu 7 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej między innymi podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 września 2009 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej między innymi podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 27 maja 2009 r. Zwyczajne Walne Zgromadzenia Spółki podjęło uchwalę w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego w drodze emisji publicznej o kwotę od 0,06 do 9 960 000 zł poprzez emisje od 1 do 166 000 000 akcji serii C o wartości nominalnej 0,06 zł każda z zachowaniem prawa poboru dotychczasowych akcjonariuszy i wyznaczeniem proponowanego dnia poboru na 25 września 2009 r. oraz upoważnienia Zarządu Spółki do podjęcia działań zmierzających do dematerializacji praw do akcji serii C oraz akcji serii C w depozycie papierów wartościowych prowadzonym przez Krajowy Depozyt Papierów Wartościowych S. A. i do podjęcia działań zmierzających do wprowadzenia praw do akcji serii C, a następnie akcji serii C do obrotu na rynku regulowanym Giełdy Papierów Wartościowych S. A. Dzięki emisji akcji na Giełdzie Papierów Wartościowych Spółka chciała pozyskać kapitał, który miał być przeznaczony na inwestycje w rzeczowy majątek trwały. W związku z tym, Spółka poniosła wydatki, miedzy innymi na obsługę prawą, sporządzenie projektu prospektu emisyjnego, podatek od czynności cywilnoprawnych i opłatę notarialną.

W dniu 6 sierpnia 2009 r. Sąd Apelacyjny wydał w postępowaniu o udzielenie zabezpieczenia z wniosku "M" (...) postanowienie, w którym wstrzymał wykonanie przez Spółkę uchwały podjętej w dniu 27 maja 2009 r. przez Zwyczajne Walne Zgromadzenie Spółki w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego.

Ponadto akcjonariusze, tj. "M" S. A. złożyły przeciwko Spółce pozwy o stwierdzenie nieważności, ewentualnie uchylenie uchwał podjętych w dniu 27 maja 2009 r. przez Zwyczajne Walne Zgromadzenie Spółki, w tym uchwały w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego w drodze publicznej emisji akcji. Rozprawy w sądzie z powyższego powództwa zostały wyznaczone na dzień 14 października 2009 r. Jednocześnie zabezpieczenie powództwa na rzecz "M" powoduje niemożność podejmowania przez Spółkę działań mających na celu wykonanie Uchwały Emisyjnej do czasu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności, ewentualnie uchylenia podjętych prze Spółkę uchwał.

Oznacza to, że Spółka nie będzie w stanie dochować terminu przewidzianego w art. 431 § 4 Kodeksu spółek handlowych, zgodnie z którym prospekt emisyjny papierów wartościowych emitowanych na podstawie Uchwały Emisyjnej musi zostać złożony w komisji Nadzoru Finansowego w terminie 4 miesięcy od daty Uchwały Emisyjnej. W tej sytuacji Zarząd podjął decyzje o rezygnacji z ich emisji oraz o podjęciu działań mających na celu usunięcie skutków prawnych rejestracji w Krajowym Depozycie Papierów Wartościowych S. A.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki na obsługę prawną, sporządzenie projektu prospektu emisyjnego, podatek od czynności cywilnoprawnych i opłatę notarialną stanowią koszt uzyskania przychodu oraz czy przysługuje Spółce prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu wydatków poniesionych w związku z emisją akcji, która nie doszła do skutku.

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Wniosek Spółki w zakresie podatku od towarów i usług będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zdaniem Spółki ponoszone koszty opisane w stanie faktycznym będą kosztami uzyskania przychodów stosowanie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w momencie ich poniesienia. Koszty poniesione w związku z dopuszczeniem akcji do obrotu publicznego oraz giełdowego związane są z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą i pośrednio mają związek z uzyskiwaniem przez niego dochodów. Wobec tego Spółka może zaliczyć te wydatki do kosztów uzyskania przychodów. Ponadto na podstawie art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka stwierdza, że wydatki związane z emisją akcji powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, gdyż nie jest możliwe bezpośrednie podporządkowanie kosztu do osiągniętego przychodu. W sytuacji, gdy nie dochodzi do podwyższenia kapitału akcyjnego Spółki, ww. wydatki również stanowią koszt uzyskania przychodu pod datą ich poniesienia, ponieważ w momencie ich poniesienia związane były z procesem realizacji celu, jakim było podwyższenie kapitału, nawet jeśli z przyczyn niezależnych od Spółki, tego celu nie zrealizowano. Takie wnioski płyną również zdaniem Wnioskodawcy z orzeczenia WSA w Warszawie z dnia 9 lipca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 545/08.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 431 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) podwyższenie kapitału zakładowego spółek akcyjnych wymaga zmiany statutu i następuje w drodze emisji nowych akcji lub podwyższenia wartości nominalnej dotychczasowych akcji. Oznacza to, iż wszelkie koszty ponoszone przez spółkę akcyjną przy jej założeniu lub rozszerzeniu pozostają w bezpośrednim związku z podwyższeniem kapitału zakładowego.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Z treści art. 12 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy wynika natomiast, iż do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zatem wszystkie poniesione wydatki (po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie) są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Co istotne również muszą być to wydatki, dzięki którym podatnik może osiągnąć przychód podlegający opodatkowaniu. Oznacza to więc, że aby dany wydatek mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, pomiędzy tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Chodzi o konkretne przychody w roku podatkowym, które będą wielkością wyjściową w obliczeniu podatku, a nie bliżej nie określone przysporzenia, które będą osiągnięte w niewiadomym czasie.

Kapitał zakładowy spółki to kapitał podstawowy spółki, (ewentualnie zmieniony później w ramach rozwoju firmy) będący wkładem właścicieli - wspólników spółki (udziałowców, akcjonariuszy) wniesiony przy jej założeniu lub rozszerzeniu. Kapitał akcyjny, a zatem kapitał zakładowy spółki akcyjnej, stanowi podstawę majątkową działalności spółki i odpowiedzialności wobec wierzycieli. W statucie spółki wymienia się go jako kwotę pieniężną wpłacaną przez jej akcjonariuszy. Kapitał musi być pokryty poprzez wniesienie wkładów w postaci gotówkowej, wkładami niepieniężnymi albo w jeden i drugi sposób. Podwyższenie kapitału zakładowego jest operacją gospodarczą, mającą na celu pozyskanie nowych środków na rozwój przedsiębiorstwa prowadzonego przez spółkę lub zastąpienie zewnętrznych źródeł finansowania zasobami wspólników.

W przedmiotowej sprawie, w miesiącu maju 2009 r. Zwyczajne Walne Zgromadzenia Spółki podjęło uchwalę w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego w drodze emisji publicznej akcji. Dzięki emisji akcji na Giełdzie Papierów Wartościowych Spółka chciała pozyskać kapitał, który miał być przeznaczony na inwestycje w rzeczowy majątek trwały. W związku z tym, Jednostka poniosła wydatki, miedzy innymi na obsługę prawą, sporządzenie projektu prospektu emisyjnego, podatek od czynności cywilnoprawnych i opłatę notarialną.

Z przedstawionych okoliczności wynika również, iż Sąd Apelacyjny wydał postanowienie, w którym wstrzymał wykonanie przez Spółkę uchwały podjętej w dniu 27 maja 2009 r. przez Zwyczajne Walne Zgromadzenie Spółki w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego.

Ponadto akcjonariusze złożyli przeciwko Spółce pozwy o stwierdzenie nieważności, ewentualnie uchylenie uchwał podjętych w dniu 27 maja 2009 r. przez Zwyczajne Walne Zgromadzenie, w tym uchwały w sprawie podwyższenia kapitału zakładowego w drodze publicznej emisji akcji.

W związku z powyższym Spółka podjęła decyzję o rezygnacji z emisji akcji oraz o podjęciu działań mających na celu usunięcie skutków prawnych rejestracji w Krajowym Depozycie Papierów Wartościowych S. A.

W związku z planowaną emisją akcji, jako jedną z metod pozyskiwania kapitału zakładowego, Spółka poniosła szereg wydatków. Dokonując ich analizy odnieść należy się więc do przepisu art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem ponoszone wydatki dotyczące pozyskiwania kapitału zakładowego, związane były z możliwością wniesienia kwot pieniężnych w wyniku publicznej emisji akcji na jego pokrycie. Istnieje zatem konkretny związek pomiędzy środkami, za pomocą których Spółka planowała pozyskać kapitał akcyjny, a poniesionymi wydatkami, związanymi z emisją akcji. W związku z powyższym z uwagi na dyspozycję art. 12 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy, wydatków związanych z pozyskaniem kapitału zakładowego nie można traktować jako kosztów uzyskania przychodów. Nie odnoszą się one bowiem do przychodu podatkowego. Są bezpośrednio powiązane z przeprowadzeniem neutralnej podatkowo operacji na kapitale zakładowym Spółki.

Jednostka podnosi, iż poniesione wydatki związane są z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą i pośrednio mają związek z uzyskiwaniem przez niego dochodów. W sytuacji natomiast, gdy nie dochodzi do podwyższenia kapitału akcyjnego Spółki, ww. wydatki również stanowią koszt uzyskania przychodu, ponieważ w momencie ich poniesienia związane były z procesem realizacji celu, jakim było podwyższenie kapitału, nawet jeśli z przyczyn niezależnych od Spółki, tego celu nie zrealizowano.

Wskazać należy wiec, iż poszukiwanie związku pośredniego pomiędzy przedmiotowymi wydatkami, a przychodami uzyskanymi z działalności gospodarczej finansowanej tym kapitałem jest bezpodstawne, ponieważ wydatki te nie generują konkretnych przychodów podatkowych, które są wielkością wyjściową w obliczeniu podatku. Wydatki te mogą mieć jedynie wpływ na bliżej nie określone przysporzenia, które będą osiągnięte w niewiadomym czasie lub też nie będą osiągnięte nigdy. Oczywistym jest, że podatnik może oczekiwać, iż w określonej perspektywie czasowej pozyskanie kapitału generować będzie przychody, lecz będą to przychody dotyczące bieżącej działalności gospodarczej. Przychody takie stanowią odrębne przychody od przysporzeń otrzymanych na pozyskanie (podwyższenie) kapitału zakładowego. Z przychodami tymi związane są wydatki odrębne, stanowiące koszt ich uzyskania.

Reasumując, jak słusznie wskazuje Spółka, pomimo, iż nie doszło do zrealizowania celu jakim było podwyższenie kapitału zakładowego, w momencie ponoszenia przedmiotowych wydatków, związane były one z realizacją tego celu. Skoro celem tym było pozyskanie kapitału przeznaczonego na nabycie rzeczowych składników majątkowych, który nie stanowi przychodu na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to wydatków tych również w sytuacji, w której nie dojdzie do emisji akcji, nie można taktować jako kosztów uzyskania przychodów. Jeżeli określone wydatki w sposób jednoznaczny wiążą się bowiem z możliwością osiągnięcia przysporzenia, zidentyfikowanego przez ustawodawcę jako konkretny rodzaj przychodu, to bez względu na możliwość wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów oceniane być musi w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Stwierdzić należy zatem, iż wydatki poniesione przez podatnika w związku z pozyskiwaniem kapitału zakładowego, między innymi na:

* obsługę prawą,

* sporządzenie projektu prospektu emisyjnego,

* podatek od czynności cywilnoprawnych,

* opłatę notarialną,

* nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.