ITPB3/423-498b/10/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2010 r. (data wpływu 14 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego - uzupełnionym pismami z dnia 8 grudnia 2010 r. (data wpływu 13 grudnia 2010 r.) oraz z dnia 20 grudnia 2010 r. (data wpływu 24 grudnia 2010 r.) - dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji wydatków "na wykonywanie jazd testowych" do kosztów podatkowych - jest prawidłowe.

W dniu 14 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji wydatków "na wykonywanie jazd testowych" do kosztów podatkowych. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych. Wobec tego pismem z dnia 24 listopada 2010 r. Nr ITPB3/423-498/10-2/AW wezwano Spółkę do jego uzupełnienia. Pismo z dnia 8 grudnia 2010 r., które wpłynęło do tutejszego organu w dniu 13 grudnia 2010 r. nie spełniało jednak wymogów formalnych. Wobec tego pismem z dnia 13 grudnia 2010 r. Nr ITPB3/423-498/10-3/AW ponownie wezwano Spółkę do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Niniejsze zostało dokonane w dniu 24 grudnia 2010 r. (data wpływu).

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka produkuje wysoce zaawansowane technologicznie podzespoły elektroniczne oraz mechaniczne dla przemysłu motoryzacyjnego. Jest wiodącym w Polsce oraz liczącym się na świecie producentem podzespołów elektronicznych i mechanicznych stanowiących samochodowe instalacje gazowe LPG i CNG. Wyroby Spółki są instalowane w samochodach jeżdżących w Polsce i zagranicą. Wszystkie produkowane przez Spółkę podzespoły są własnych konstrukcji i wymagają ciągłego ulepszania i unowocześniania. Prawo wymaga, aby wszystkie elementy samochodowych instalacji gazowych posiadały stosowne homologacje. Uzyskanie homologacji na dany podzespół, a następnie rozpoczęcie jego produkcji wymaga długiego testowania podzespołu nie tylko w warunkach laboratoryjnych, ale przede wszystkim po zamontowaniu go w samochodzie, w warunkach normalnej eksploatacji. Takiego testowania wymagają również podzespoły już produkowane. Jest to niezbędne do ich unowocześniania oraz dostosowywania do kolejnych modeli samochodów oraz współpracy z innymi podzespołami instalacji, również innych producentów. Testy pozwalają zbadać szybkość naturalnego zużycia poszczególnych produktów lub ich elementów, określić ich wytrzymałość oraz możliwość używania w danym modelu samochodu w różnorodnych warunkach drogowych i klimatycznych, przy różnych stylach jazdy.

Spółka podkreśla, że podzespoły samochodowych instalacji gazowych ulegają bardzo szybkim zmianom. Modeli podzespołów jest bardzo wiele. Jeszcze więcej jest konfiguracji w jakich te podzespoły będą współpracować, a więc muszą być przetestowane. Wszystko to powoduje, że proces testowania podzespołów produkowanych w Spółce trwa permanentnie, a potrzeby w tym zakresie są coraz większe. Testowanie danego podzespołu wymaga przejechania samochodem wyposażonym w dany podzespół nawet kilkudziesięciu tysięcy kilometrów.

Ważne jest również, aby takie testy odbywały się w warunkach jak najbardziej odpowiadających normalnej eksploatacji, w jakich z wyrobów Spółki będą korzystać ich nabywcy. Jest to niezbędne do jak najwierniejszego odwzorowania zachowania testowanych podzespołów jak i samych samochodów, podczas normalnej eksploatacji. Co za tym idzie wymaga to prowadzenia testów w różnych warunkach drogowych oraz atmosferycznych np. jazdy autostradami, w górach, w ruchu miejskich, zimą i latem, w klimacie ciepłym i zimnym, itp. oraz przez kierowców o różnych stylach jazdy.

Samochody testowe wyposażone są w zaprojektowane i wykonane przez Spółkę elektroniczne rejestratory parametrów pracy testowanych podzespołów oraz pozostałych elementów samochodu, w szczególności układów zasilania jednostek napędowych. Wykonujący jazdy testowe kierowcy, obowiązani są ponadto do zapisywania spostrzeżeń i uwag w stosownych raportach pisemnych.

Do tej pory testy eksploatacyjne produkowanych podzespołów, Spółka przeprowadza w ten sposób, że montuje testowane podzespoły w nabywanych w tym celu samochodach, a jazdy testowe wykonywane są przez pracowników działów konstrukcyjnych oraz przez inne upoważnione osoby zatrudnione w Spółce niejako "przy okazji", odbywania przez nie tymi samochodami podróży służbowych.

Wyżej opisany sposób przeprowadzania testów nie zabezpiecza potrzeb Spółki w tym zakresie. Ten sposób przeprowadzania testów powoduje, że trwają one zbyt długo, co nie pozwala na szybsze wprowadzanie do produkcji nowych wyrobów oraz unowocześnianie już produkowanych. Przy dynamicznie rozwijającym się rynku motoryzacyjnym skutkuje to utratą konkurencyjności. Zwiększenie ilości samych jazd wyłącznie testowych, nie zapewnia pożądanych efektów bowiem przy takich testach jest trudno odwzorować warunki normalnej eksploatacji, a ponadto testy takie są bardzo kosztowne, powodują "stratę czasu" wysokich specjalistów z działów konstrukcyjnych.

W związku z powyższym, Spółka zamierza objąć zakresem obowiązków (w ramach dotychczas otrzymywanego wynagrodzenia), wyznaczonych osób zatrudnionych na stanowiskach nie związanych bezpośrednio z pracami badawczo - rozwojowymi, ale wykorzystującymi samochody służbowe do wykonywania innych obowiązków oraz do podróży służbowych i powierzyć im obowiązek prowadzania jazd testowych również po godzinach pracy i poza czasem podróży służbowych. W tym celu niezbędne jest udostępnienie tym osobom samochodów testowych również do jazdy po godzinach pracy, godząc się z góry, że wykonując jazdy testowe osoby te, niejako przy okazji będą mogły realizować swoje cele prywatne (dojazdy z domu do pracy, do sklepów, wyjazdy za miasto).

Jednostka twierdzi, że zakres wykorzystania samochodów testowych do celów prywatnych będzie niemożliwy ani do ustalenia ani do zmierzenia, ponieważ każda jazda służyłaby wykonaniu testu produktu (brak możliwości rozdzielenia obu czynności). Osoby wykonujące jazdy testowe, tak jak czyniąc to w godzinach pracy, będą miały obowiązek sporządzania stosownych raportów pisemnych, a parametry pracy samochodów wyposażonych w dany podzespół będą rejestrowane za pomocą elektronicznych rejestratorów parametrów pracy zamontowanych w tych samochodach.

Planowany sposób testowania produktów i podzespołów skróci okres dzielący produkt od chwili skonstruowania do wdrożenia do produkcji, skróci okres eliminacji pojawiających się usterek, ograniczy koszty napraw gwarancyjnych oraz przyśpieszy proces doskonalenia i unowocześniania produktów. Ponadto obniży koszty przeprowadzania testów w stosunku do testów wykonywanych tylko w godzinach pracy i w czasie podróży służbowych.

Wszystkie koszty eksploatacji samochodów testowych ponoszone będą wyłącznie przez Spółkę.

Jednostka podnosi także, iż uwzględniając wynikający z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych obowiązek szczegółowego dokumentowania zdarzeń gospodarczych Spółka będzie prawidłowo dokumentować poniesione na ten cel wydatki jak i sam przebieg testów.

Odpowiadając na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych Spółka wskazała ponadto, iż:

* Wydatki ponoszone przez Spółkę, to bieżące koszty eksploatacji samochodów, czyli wydatki na paliwo, płyny eksploatacyjne, części zamienne;

* Wydatki te związane będą z pracami rozwojowymi w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i byłyby zaliczane do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 1 tej ustawy, czyli w miesiącu, w którym zostały poniesione;

* Wydatki te nie będą związane z ulepszeniem środków trwałych;

* Według Spółki wydatki te będą też związane z wynagrodzeniem osób wykonujących jazdy testowe, otrzymywanym w ramach łączących te osoby ze Spółką podstawowych stosunków prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania szóstego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych. Stanowisko Spółki w zakresie pozostałych pytań jest przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

Zdaniem Wnioskodawcy - w zakresie dotyczącym pytania szóstego - wydatki poniesione przez Spółkę na wykonywanie jazd testowych bez względu na to kiedy, gdzie i przez kogo jazdy te są wykonywane, jeśli służą one wytworzeniu lub doskonaleniu produktu, z którego Spółka uzyskuje większość przychodów stanowić będą koszt uzyskania przychodu w Spółce.

Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

W świetle opisanego stanu faktycznego prowadzenie testów jest niezbędne do uzyskiwania przychodów przez Spółkę.

W świetle powołanego uregulowania i opisanego planowanego zdarzenia przyszłego - wydatki na utrzymanie samochodów testowych, spełniają obydwa wymagane warunki, t.j.:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W świetle tego uregulowania, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, t.j. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), t.j. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. W szczególności zaś wydatki poniesione w celu uzyskania przychodu (zachowania, zabezpieczenia źródła przychodu), względnie w celu uniknięcia ryzyka wystąpienia strat, bądź znacznego zmniejszenia uzyskiwanych dotąd dochodów.

Ponieważ definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny, dlatego też każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Ciężar prawidłowego udokumentowania wydatku, jak i wykazania związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesieniem wydatku a uzyskaniem przychodu spoczywa na podatniku, który musi wykazać, że poniósł koszt celowy i racjonalny z punktu widzenia jego wiedzy o związkach przyczynowo - skutkowych między poniesionym kosztem a zasadnie oczekiwanym przychodem.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca ponosić będzie wydatki na "wykonywanie jazd testowych". W uzupełnieniu wniosku wyjaśnił, iż będą to wydatki na bieżące koszty eksploatacji samochodów (czyli wydatki na paliwo, płyny eksploatacyjne, części zamienne), a także wydatki związane z pracami rozwojowymi w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 1 tej ustawy, czyli w miesiącu, w którym zostały poniesione, a także wydatki związane z wynagrodzeniem osób wykonujących jazdy testowe, otrzymywanych w ramach łączących te osoby ze Spółką podstawowych stosunków prawnych.

Analizując przedstawiony stan faktyczny pod kątem omówionych powyżej przesłanek uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów, należy stwierdzić, że ponoszone przez Spółkę wydatki służą prowadzonej przez nią działalności. Nie ma więc wątpliwości, że mają one na celu osiąganie przychodów (bądź zabezpieczenie źródła przychodów). Spełniają zatem przesłankę celowości z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Kolejnym elementem podlegającym ocenie w przedmiotowej sprawie jest kwestia ujęcia tych kosztów w katalogu wyłączeń zawartym w art. 16 ust. 1 omawianej ustawy.

Z opisu zdarzenia przyszłego, a także treści uzupełnienia wniosku, nie wynika aby wydatki, które Spółka zamierza ponosić podlegały wyłączeniu z kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji, mocą art. 15 ust. 1 omawianej ustawy podatkowej, przedmiotowe wydatki mogą stanowić koszty podatkowe Wnioskodawcy.

Jednocześnie wskazać należy, iż z uwagi na zakres wniosku, a w szczególności postawione pytanie i stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przestawionego zdarzenia przyszłego niniejsza interpretacja nie rozstrzyga o momencie potrącalności wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.