ITPB3/423-487/09/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 sierpnia 2009 r. (data wpływu 26 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowoprawnej zysku z prowadzonej działalności gospodarczej wypłacanego osobie prawnej przez spółkę komandytowo-akcyjną - jest prawidłowe.

W dniu 26 sierpnia 2009 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowoprawnej zysku z prowadzonej działalności gospodarczej wypłacanego osobie prawnej przez spółkę komandytowo-akcyjną.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka posiada miejsce siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W wyniku planowanych transakcji restrukturyzacyjnych jednym z udziałowców Spółki zostanie zamknięty fundusz inwestycyjny (dalej: Fundusz) działający na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych. Spółka zamierza przekształcić się w spółkę osobową (spółkę komandytowo-akcyjną) w trybie art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych, przy czym w wyniku przekształcenia Spółki w spółkę komandytowo-akcyjną Fundusz stanie się akcjonariuszem Spółki.

W przyszłości zyski z bieżącej działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę komandytowo-akcyjną będą wypłacane na rzecz Funduszu jako akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy w związku z wypłatą przez spółkę komandytowo-akcyjną na rzecz Funduszu zysków z prowadzonej działalności gospodarczej, spółka komandytowo-akcyjna będzie zobowiązana, jako płatnik, pobrać i wpłacić podatek z tytułu dochodu osiąganego przez Fundusz na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wypłatą przez spółkę komandytowo-akcyjną na rzecz Funduszu zysków z prowadzonej działalności gospodarczej, spółka komandytowo-akcyjna nie będzie zobowiązana, jako płatnik, do pobrania i zapłaty na rachunek właściwego urzędu skarbowego podatku z tytułu dochodu osiągniętego przez Fundusz.

Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych:

Zgodnie z ustawą - Ordynacja podatkowa, płatnikiem jest m.in. osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu (art. 8).

Zgodnie z kodeksem spółek handlowych, spółka komandytowo-akcyjna jako spółka osobowa nie posiada osobowości prawnej (art. 4 § 1 pkt 1 oraz art. 125).

Zgodnie z ogólnymi zasadami opodatkowania spółek osobowych:

* spółki te nie są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych,

* dochody tych spółek są opodatkowane na poziomie ich wspólników,

* w przypadku osób prawnych będących wspólnikami spółek osobowych, wspólnicy partycypują w przychodach i kosztach spółki osobowej proporcjonalnie do posiadanego udziału.

W konsekwencji, przychody osiągane przez spółki osobowe są opodatkowane na poziomie wspólników tych spółek w momencie uzyskania tych przychodów przez spółki osobowe, natomiast wypłata zysków wygenerowanych w trakcie prowadzonej działalności gospodarczej jest co do zasady neutralna dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, tj. nie stanowi przychodu wspólnika otrzymującego takie zyski.

Ponadto, zyski z działalności gospodarczej wypłacane przez spółkę komandytowo-akcyjną na rzecz wspólników (akcjonariuszy) nie stanowią dochodu (przychodu) z zysków osób prawnych w rozumieniu art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przyjęcie odmiennego stanowiska pozostawałoby w oczywistej sprzeczności z intencją ustawodawcy, który jednoznacznie określił kategorie dochodów objętych regulacją art. 10 ust. 1 ustawy. Dochody uzyskiwane z tytułu uczestnictwa w zyskach spółki komandytowo-akcyjnej nie są objęte definicją dochodów z udziału w zyskach osób prawnych gdyż spółka komandytowo-akcyjna nie jest osobą prawną.

W rezultacie, w przypadku dokonywania przez spółkę komandytowo-akcyjną wypłat zysków na rzecz wspólników (akcjonariuszy) nie znajdują zastosowania odpowiednie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które nakładają na podmioty dokonujące wypłat dochodów z udziału w zyskach osób prawnych obowiązek poboru podatku w momencie dokonania tych wypłat. W szczególności nie znajdzie zastosowania art. 26 ust. 1 tej ustawy.

W konsekwencji, w związku z wypłacanymi na rzecz Funduszu zyskami z działalności gospodarczej spółka komandytowo-akcyjna nie będzie zobowiązana do pobrania i zapłaty na rachunek właściwego urzędu skarbowego podatku dochodowego od dochodu uzyskiwanego przez Fundusz.

W przypadku jednak zajęcia stanowiska odmiennego od zaprezentowanego powyżej, co - zdaniem Spółki - stałoby w oczywistej sprzeczności z zasadami opodatkowania spółek osobowych na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. uznania, że zyski wypłacane przez spółkę komandytowo-akcyjną stanowią jednak dochody z udziału w zyskach osób prawnych, należy stwierdzić, że bez względu na taką klasyfikację wpłaty te nie będą rodziły obowiązku pobrania i zapłaty przez spółkę komandytowa-akcyjną podatku dochodowego z uwagi na fakt, że w analizowanej sytuacji podatnikiem, na którym mógłby potencjalnie ciążyć obowiązek podatkowy z tytułu dokonywanych wypłat, jest Fundusz będący funduszem inwestycyjnym działającym na podstawie przepisów ustawy o funduszach inwestycyjnych, a zatem podmiot, który jest podmiotowo zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych.

Konsekwentnie, skoro w analizowanej sytuacji podatnik (Fundusz) jest podmiotowo zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych, nie sposób logicznie przyjąć, by w związku z dokonywanymi wypłatami spółka komandytowo-akcyjna mogła być zobowiązana, jako płatnik, do obliczenia i pobrania od tegoż podatnika podatku, a następnie przekazania go na rachunek właściwego urzędu skarbowego, skoro podatnik (Fundusz) będąc podmiotowo zwolnionym nie jest zobowiązany do uiszczenia przedmiotowego podatku.

Zajęcie odmiennego stanowiska oznaczałoby, iż działanie określonego podmiotu w charakterze płatnika rozpatrywane jest w oderwaniu od praw i obowiązków podatkowych podatnika, co byłoby sprzeczne zarówno z literalnym brzmieniem powołanych powyżej przepisów (zgodnie z którymi płatnik oblicza i pobiera podatek od podatnika), jak i z ratio legis funkcjonowania tej instytucji na gruncie prawa podatkowego, której istotą jest ustalenie w określonych sytuacjach podmiotu odpowiedzialnego za obliczenia, pobór i wpłacenie podatku od podmiotu zobowiązanego do jego uiszczenia (podatnika).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 125 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.), spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem.

Powyższa spółka osobowa łączy w sobie z jednej strony cechy spółki komandytowej, z drugiej zaś cechy spółki akcyjnej, co znajduje odzwierciedlenie w treści art. 126 Kodeksu, przewidującego stosowanie do spółki komandytowo-akcyjnej w określonych sprawach przepisów dotyczących spółki komandytowej, w innych zaś - przepisów dotyczących spółki akcyjnej.

Stosownie do regulacji art. 147 § 1 kodeksu, komplementariusz i akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do wniesionych wkładów, chyba że statut spółki stanowi inaczej.

Powyższy status spółki komandytowo-akcyjnej na gruncie przepisów prawa handlowego jako spółki osobowej niemającej osobowości prawnej powoduje, że w zakresie opodatkowania dochodów spółki prowadzącej działalność gospodarczą w takiej formie, spółka ta nie jest podatnikiem podatku dochodowego, lecz jej wspólnicy.

W przypadku więc, gdy wspólnikiem spółki osobowej jest osoba prawna, zastosowanie w tej sytuacji znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl przepisu art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - dalej: ustawa, przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku - art. 5 ust. 2 ustawy.

Jak wynika z powyższego, w odniesieniu do dochodów z tytułu udziału w zyskach spółek osobowych, podstawę ich opodatkowania stanowi dochód będący różnicą między sumą przychodów a kosztami ich uzyskania, ustalony zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 5 ustawy.

Podkreślenia wymaga również, iż brzmienie art. 10 ust. 1 ustawy jednoznacznie wskazuje, iż przepis ten odnosi się do zysków osób prawnych, zatem nie obejmuje swym zakresem wskazanego w przedmiotowym wniosku przysporzenia.

Reasumując, wypłata przez spółkę komandytowo-akcyjną na rzecz akcjonariusza (Funduszu) zysku z prowadzonej działalności gospodarczej nie stanowi dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, co skutkuje brakiem po jej stronie obowiązku pobrania i wpłaty zryczałtowanego podatku dochodowego określonego w art. 26 ust. 1 ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.