ITPB3/423-477b/08/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2008 r. (data wpływu 1 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wpływu przewalutowania pożyczki na rozpoznanie przychodu podatkowego w dniu spłaty zobowiązania - jest prawidłowe.

W dniu 1 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przewalutowania pożyczki oraz wpływu tego przewalutowania na rozpoznanie przychodu podatkowego w dniu spłaty zobowiązania.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zawarł w 2004 r. i 2008 r. umowy pożyczek w walucie obcej (euro) na potrzeby działalności gospodarczej. Kwota pożyczek została Spółce przekazana. W związku z niepewną sytuacją na rynkach walutowych, w szczególności dynamiką zmian kursów walutowych, Jednostka rozważa przewalutowanie pożyczek z euro na polskie złote. Przewalutowanie pożyczek polegać będzie na zmianie waluty obcej, w której zostały wyrażone pożyczki, na polskie złote w ramach istniejących umów pożyczek. Oznacza to, że nie dojdzie do spłaty dotychczasowego zobowiązania walutowego (przewalutowanie nastąpi w drodze zmiany wybranego parametru, tj. waluty w dalszym ciągu istniejących umów pożyczek). Kurs, po jakim nastąpi przeliczenie zobowiązania z tytułu pożyczek, będzie wynikiem ustaleń z pożyczkodawcą i będzie najprawdopodobniej niższy od kursu obowiązującego w dniu, w którym Spółka zaciągnęła zobowiązanie z tytułu pożyczek.

Jednostka spłaci zobowiązanie w złotówkach.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie drugie. Na pytanie pierwsze odpowiedź zostanie udzielona odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy - w zakresie pytania drugiego - Spółka nie osiągnie przychodu w dacie spłaty przewalutowanej pożyczki.

Podstawową przesłanką powstania dodatnich różnic kursowych przy zwrocie pożyczki jest - zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - spłata pożyczki przy użyciu "faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni". Do powstania dodatnich różnic kursowych istotne jest by spłata dotyczyła pożyczki w walucie obcej. W wyniku przewalutowania na polskie złote, zobowiązanie z tytułu pożyczki nie będzie już zobowiązaniem walucie obcej, lecz zobowiązaniem w polskich złotych, do którego spłaty nie będzie stosowany żaden kurs walutowy. Oznacza to, że przesłanki niezbędne do rozpoznania dodatnich różnic kursowych przy spłacie pożyczki określone w art. 15 ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. uregulowanie zobowiązania w walucie obcej i zastosowanie kursu walut nie zostaną spełnione.

W ocenie Spółki, w dacie spłaty pożyczki, nie powstanie także przychód z innego tytułu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wprawdzie wskazany w tym przepisie katalog przychodów nie ma charakteru zamkniętego, jednak Jednostka - jej zdaniem - nie osiągnie przychodu w rozumieniu ustawy podatkowej w dacie spłaty pożyczki, ponieważ w związku ze spłatą nie osiąga żadnej ekonomicznej korzyści. Podobnie, Spółka nie wykazałaby kosztu uzyskania przychodu, gdyby kwota pożyczki z daty spłaty była wyższa niż jego wartość przeliczona na polskie złote z daty zaciągnięcia zobowiązania kredytowego przez Spółkę.

Tak więc - w ocenie Spółki - planowana transakcja nie wywoła skutków na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w momencie spłaty przewalutowanej pożyczki.

W celu uzasadnienia swojego stanowiska Jednostka wskazuje na:

* Interpretację Ministra Finansów z dnia 10 lipca 2008 r. Nr IPPB3/423-683/08-2/MK,

* Interpretację Ministra Finansów z dnia 23 czerwca 2008 r. Nr IP-PB3-423-622/08-4/ER,

* Interpretację Ministra Finansów z dnia 26 maja 2008 r. Nr IP-PB3-423-360/08-4/ER,

* Interpretację Ministra Finansów z dnia 10 kwietnia 2008 r. Nr IP-PB3-423-172/08-2/ER,

* Interpretację Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2007 r. IBPB 3/423-137/07/BG/KAN-827/09/07,

* Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 24 lipca 2008 r. sygn. akt I SA/Sz 74/08.

Wnioskodawca nie wskazał wprost, że zadane przez niego pytanie dotyczy różnic kursowych ustalanych na podstawie art. 15a (tzw. podatkowych). Powyższe wynika jednak z kontekstu pytania i wskazanego przez Spółkę przepisu prawa podatkowego będącego przedmiotem interpretacji indywidualnej oraz stanowiska Spółki w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Organ podatkowy ustosunkowując się do prezentowanego przez Wnioskodawcę stanowiska, dotyczącego podatkowych różnic kursowych związanych z przewalutowaniem umów pożyczek zawartych w roku 2004 i 2008 wskazuje, iż mocą art. 1 pkt 10 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1589) został dodany do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepis art. 15a, dotyczący różnic kursowych. Z uwagi na tę zmianę (obowiązującą począwszy od roku podatkowego 2007 r.), w niniejszej interpretacji zostaną rozstrzygnięte kwestie wiążące się z różnicami kursowymi przy przewalutowaniu udzielonych Spółce pożyczek, dokonanym po dniu 1 stycznia 2007 r. Powyższe wynika z faktu, iż Jednostka składając wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej zaznaczyła, iż przedmiotem wniosku jest zdarzenie przyszłe. W treści opisu zdarzenia przyszłego podkreśliła natomiast, iż kwestia przewalutowania pożyczek z euro na złote polskie jest dopiero rozważana.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) o podatku dochodowym od osób prawnych - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. - enumeratywnie wymienia sytuacje, w których mogą powstać różnice kursowe.

Zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 5 tej ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość pożyczki w walucie obcej w dniu jej otrzymania jest wyższa od wartości tej pożyczki w dniu jej spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. Przepis art. 15a ust. 3 pkt 5 powołanej ustawy stanowi natomiast, że ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość pożyczki w walucie obcej w dniu jej otrzymania jest niższa od wartości tej pożyczki w dniu jej spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Z treści tych przepisów wynika, że dla powstania różnic kursowych w podatku dochodowym od osób prawnych w związku ze spłatą pożyczki, muszą zostać spełnione łącznie trzy przesłanki:

* wartość pożyczki powinna być wyrażona w walucie obcej,

* spłata pożyczki powinna być zrealizowana w walucie obcej,

* powstaną różnice pomiędzy przeliczoną na PLN wartością zobowiązania w dniu jego powstania oraz w dniu jego uregulowania.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, pożyczki zostały zaciągnięte przez Wnioskodawcę w walucie obcej (euro). Ich spłata - w wyniku przewalutowania - nastąpi natomiast w PLN. W momencie regulowania przewalutowanych uprzednio pożyczek nastąpi zapłata określonej kwoty pieniężnej w walucie polskiej w celu wykonania zobowiązania również wyrażonego w tej walucie. Po przewalutowaniu pożyczka ta przestaje być zobowiązaniem walutowym, a spłata pożyczki nie będzie realizowana w walucie obcej. Oznacza to, że nie zostaną zrealizowane wymienione powyżej przesłanki i Spółka nie będzie mogła zastosować kursu wymiany, o którym mowa w przepisach dotyczących różnic kursowych.

Zatem, zgodnie z treścią przepisu art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w omawianej sytuacji nie powstaną ani dodatnie, ani ujemne różnice kursowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Jednocześnie wskazać należy na zasadę neutralności podatkowej kwot otrzymywanych i spłacanych pożyczek. Zasada ta wynika z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który przewiduje, iż do przychodów nie zalicza się otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów) oraz z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy podatkowej wskazującego, iż nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Z przytoczonych przepisów wynika, iż otrzymanie i zwrot pożyczki nie ma wpływu na podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym (z wyjątkiem możliwości rozpoznania na tej operacji różnic kursowych).

W konsekwencji, jeśli przewalutowanie spowoduje zwiększenie kwoty pożyczki, to spłata przez Spółkę wartości, o którą zwiększyła się w ten sposób pożyczka nie będzie stanowić dla niej kosztu uzyskania przychodu. Analogicznie w przypadku, gdy na skutek przewalutowania Spółka będzie zobowiązana do zwrotu mniejszej kwoty pożyczki niż pierwotnie otrzymała (po przeliczeniu na PLN) przy jej zaciągnięciu, to kwota stanowiąca różnicę pomiędzy wartością pożyczki z dnia jej zaciągnięcia, a jej wartością po przewalutowaniu nie będzie stanowiła dla Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70 - 561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.