ITPB3/423-471/14/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2014 r. (data wpływu 7 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych między innymi w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia zapłaconego przez Spółkę z tytułu udzielonego rabatu pośredniego - jest prawidłowe.

W dniu 7 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych między innymi w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia zapłaconego przez Spółkę z tytułu udzielonego rabatu pośredniego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Spółka prowadzi na terytorium Polski działalność gospodarczą w zakresie przetwórstwa rybnego. Wyroby Spółki są dostępne w sieciach handlowych i hurtowniach na terenie całego kraju, cieszą się też uznaniem klientów z zagranicy.

Spółka zaopatruje hurtownie w swoje produkty. W celu zwiększenia skali sprzedaży swoich produktów, Spółka rozważa udzielenie rabatów kontrahentom X nabywającym produkty Wnioskodawcy w hurtowniach. Rabaty mają zostać przyznane w ten sposób, że Spółka wystawi notę księgową na kontrahenta X i z tego tytułu wypłaci mu wynagrodzenie za nabycie produktów Spółki w hurtowniach.

W ocenie Wnioskodawcy, polityka udzielania rabatów pośrednich wzmocni więzi biznesowe z bezpośrednimi sprzedawcami jego produktów. W konsekwencji, wpłynie to na kreowanie zwiększenia obrotów u bezpośrednich sprzedawców, a nie u pośredników, co spowoduje większe zainteresowanie u sprzedawców detalicznych w zakresie handlu produktami Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano między innymi następujące pytanie.

Czy wynagrodzenie zapłacone przez Spółkę z tytułu udzielonego rabatu pośredniego stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Spółki wynagrodzenie zapłacone przez Spółkę z tytułu udzielonego rabatu pośredniego stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Wspomniana ustawa nie zawiera zamkniętego katalogu wydatków, które mogą stanowić koszty uzyskania przychodów. Tym samym, w celu zakwalifikowania danego wydatku jako koszt, należy zidentyfikować związek przyczynowo - skutkowy między tym wydatkiem a osiągniętym przychodem. Poniesiony wydatek musi mieć bowiem bezpośredni lub pośredni związek z uzyskanym przychodem z działalności gospodarczej. NSA w wyroku z dnia 16 października 2012 r. (sygn. II FSK 430/11) orzekł, że dany wydatek, aby mógł zostać zakwalifikowany jako koszt uzyskania przychodów w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ma mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów.

Ponadto, bezpośredni wpływ między poniesionym kosztem a uzyskanym przychodem ma miejsce, gdy w normalnych okolicznościach poniesienie wydatku pociąga za sobą uzyskanie określonego przychodu. Natomiast pośredni wpływ występuje, w sytuacji gdy nie można przypisać danego wydatku do konkretnego przychodu, np. w przypadku tzw. kosztów ogólnozakładowych, gdy nie ma jednak wątpliwości, że dany wydatek wpłynął na powstanie bądź zabezpieczenie przychodów Spółki.

Spółka planuje udzielać rabatów kontrahentom X. Kontrahent X będzie nabywał produkty Wnioskodawcy od hurtowni, którą zaopatruje Wnioskodawca. Następnie, Spółka będzie wystawiać noty księgowe, zawierające informacje o producencie, nabywcy, zakupionym produkcie oraz wartości brutto rabatu. Polityka udzielania rabatów pośrednich ma na celu zwiększenie przychodów Spółki, poprzez zachęcenie sprzedawców detalicznych do nabywania jej produktów. Obniżanie ceny zakupu towarów zainteresuje nowych kontrahentów oraz zwiększy sprzedaż na rzecz dotychczasowych. Tym samym, Spółka zwiększy swój rynek zbytu, a w konsekwencji wzrośnie jej przychód. Nie ma więc wątpliwości co do faktu, że polityka udzielania rabatów będzie miała pośredni wpływ na uzyskanie przychodów przez Spółkę.

W celu zakwalifikowania danego wydatku jako koszt uzyskania przychodu, musi on spełnić następujące warunki:

* musi być definitywnie dokonany;

* musi mieć na celu uzyskanie przychodów, ewentualnie zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów;

* wydatek powinien mieć związek z działalnością gospodarczą podatnika;

* wydatek powinien być właściwie udokumentowany.

Spółka w celu udzielenia rabatu pośredniego kontrahentowi X będzie wypłacała na jego rzecz wynagrodzenie. Rabat będzie pokryty z zasobów majątkowych Wnioskodawcy w sposób ostateczny. Wydatek ten będzie polegał na sfinansowaniu udzielonego rabatu, tym samym będzie on definitywnie dokonany.

Udzielenie rabatu będzie miało na celu wzrost sprzedaży produktów Spółki poprzez zachęcenie kontrahentów do nabywania jej produktów w większej ilości niż dotychczas, a także przyciągnięcie nowych kontrahentów. Bez wątpienia, wynagrodzenia wypłacane przez Spółkę z tytułu udzielonych rabatów mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Są one bowiem pokrywane z jej środków pieniężnych, na cele zwiększenia sprzedaży jej produktów, co w konsekwencji spowoduje wzrost przychodów Spółki.

Wnioskodawca planuje wystawiać noty księgowe, o których mowa w art. 21 ustawy o rachunkowości. Wspomniane noty zawierałyby m.in. dane identyfikujące podatnika oraz podmiot otrzymujący rabat, określenie transakcji, do której odnosi się rabat oraz jego wartość-rozumiana jako wartość brutto wraz z kwotą podatku VAT, o którą pomniejszony zostanie podatek należny. Nie jest bowiem możliwe w opisanym stanie faktycznym wystawienie faktury korygującej, o której mowa w art. 106j ustawy o VAT - kontrahent X nie jest bowiem bezpośrednim nabywcą towaru Spółki. Reasumując, Spółka udzielając rabatu pośredniego ponosi wydatki pośrednio związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, tym samym przysługuje jej prawo zaliczenia wspomnianych wydatków w koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższe stanowisko potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 maja 2013 r. (sygn. IPPB5/423-140/13-4/MW), w której organ uznał, za nieprawidłowe stanowisko uwzględniające możliwość obniżenia przychodu z tytułu udzielenia rabatów pośrednich. Jednocześnie organ stwierdził, że prawidłowym jest zaliczenie wydatków poniesionych z tytułu udzielenia wspomnianych rabatów do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych pojęcia "bonifikata" i "skonto" nie są zdefiniowane. W odczytaniu znaczenia przepisu art. 12 ust. 3 ww. ustawy należy kierować się więc ich powszechnym znaczeniem. Przyjmując za "Uniwersalnym słownikiem języka polskiego" pod redakcją prof. Stanisława Dubisza (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2003, tom 1, str. 303)"bonifikata" - to "zniżka, odstępstwo od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę albo w celach reklamowych: opust, rabat". Przez bonifikatę należy więc rozumieć pomniejszenie ustalonej uprzednio ceny towaru lub usługi. Bonifikata jest udzielana wówczas, gdy wystąpią okoliczności uzasadniające obniżenie ustalonej wcześniej ceny, których nie można było przewidzieć w momencie zawierania umowy sprzedaży (np. udzielenie długoletnim kontrahentom bonifikaty wyrażonej procentowo lub kwotowo w stosunku do określonej wartości zakupów w przeciągu jakiegoś ustalonego okresu czasu). Natomiast w przypadku, jeżeli okoliczności wpływające na zmniejszenie ceny są znane stronom przed zawarciem umowy sprzedaży, to powinny znaleźć odzwierciedlenie w cenie określonej w tej umowie.

Zgodnie z internetowym "Słownikiem języka polskiego" Wydawnictwa Naukowego PWN S.A. "rabat" to "obniżenie ceny jakiegoś towaru o pewną kwotę; też: ta kwota". W świetle powyższego rabat finansowy polega na pomniejszeniu ustalonej wcześniej ceny towaru lub usługi.

Wartość rabatu obniża kwotę należną zbywcy danego towaru, w konsekwencji czego obniża więc określony przychód u zbywcy tego towaru. Innymi słowy, konsekwencją udzielenia rabatu jest konieczność wystawienia stosownej faktury korygującej oraz skorygowania przychodów dotyczących tej sprzedaży przez zbywcę towarów i kosztów uzyskania przychodów przez kupującego.

Przenosząc powyższe na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wskazać należy, że wszelkiego rodzaju bonifikaty, skonta lub rabaty w znaczeniu art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnoszą się tylko do relacji z bezpośrednim kontrahentem podatnika (powodują obniżenie ustalonej uprzednio ceny).

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika natomiast, że Spółka, w celu zwiększenia skali sprzedaży swoich produktów, rozważa udzielenie wynagrodzenia ("rabatów") kontrahentom nabywającym produkty Wnioskodawcy w hurtowniach, które zaopatruje Wnioskodawca. Kontrahent nie jest więc bezpośrednim nabywcą towaru od Spółki.

Wynagrodzenie to ma zostać przyznane w ten sposób, że Spółka wystawi notę księgową na kontrahenta i z tego tytułu wypłaci mu wynagrodzenie za nabycie produktów Spółki w hurtowniach.

W związku z powyższym wskazać należy, że zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym o od osób prawnych nie zawiera zamkniętego katalogu wydatków, które mogą być traktowane jako koszty uzyskania przychodów. Aby móc zaliczyć poniesiony wydatek do kosztów uzyskania przychodów między tym wydatkiem, a osiągniętym przychodem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy. Oznacza to, że poniesiony wydatek musi mieć bezpośredni lub pośredni wpływ na powstanie przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej. Jednocześnie poniesienie wydatku musi być prawidłowo udokumentowane.

Powołany przepis art. 15 ust. 1 należy interpretować łącznie z art. 9 ust. 1 tej ustawy, zgodnie z którym podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Odrębne przepisy, o których mowa w tym artykule zawarte są w ustawie o rachunkowości. Przepisy art. 20 i art. 21 ww. ustawy ustalają zasady dokumentowania operacji gospodarczych, a w szczególności warunki, jakim powinny odpowiadać dowody księgowe stanowiące podstawę zapisów w księgach rachunkowych. W świetle tych przepisów dowody księgowe powinny być rzetelne, to jest zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują, kompletne, wolne od błędów rachunkowych i zawierające co najmniej:

Dowód księgowy, który będzie właściwy do wprowadzenia kosztu do ksiąg rachunkowych, będzie również stosownym dokumentem do celów podatkowych, choć niejednokrotnie dokumentem niewystarczającym. Należy bowiem podkreślić, że podatnik, uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentną korzyść podatkową, ponieważ ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na podatniku spoczywa więc ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu. Ma on obowiązek nie tylko udokumentować, że wydatek został poniesiony (prawidłowo zarachowany) ale wykazać także, że poniesiony został w celu osiągnięcia przychodu.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, dokumentem stanowiącym o wysokości "rabatu" są odrębne "noty księgowe", które spełniają warunki art. 20 i 21 ustawy o rachunkowości, ale w momencie sprzedaży towaru, ani później, nie uwidaczniają faktycznego obniżenia o udzielony "rabat" przychodu wynikającego z faktur wystawionych odbiorcom (hurtowniom).

Reasumując, aby mówić o rabacie w rozumieniu art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powinien on dotyczyć przychodów należnych, uzyskanych z tytułu sprzedaży produktu do hurtowni. Udzielenie bonifikat lub rabatów musi mieć związek z konkretną sprzedażą lub konkretnym kontrahentem. Sporządzone dla poszczególnych kontrahentów, "noty księgowe" nie dają możliwości powiązania ich z konkretnymi zdarzeniami gospodarczymi generującymi przychody z działalności operacyjnej. W konsekwencji, zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy, brak jest podstaw do korygowania przychodów należnych uzyskanych z tyt. prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie "not rabatowych" skierowanych bezpośrednio do kontrahentów, ponieważ nie są oni nabywcą przedmiotowego produktu od Wnioskodawcy lecz stanowią jedynie kolejne ogniwo dystrybucji danego produktu.

Wnioskodawca podnosi, że polityka udzielania "rabatów pośrednich" wzmocni więzi biznesowe z bezpośrednimi sprzedawcami jego produktów. W konsekwencji, wpłynie to na kreowanie zwiększenia obrotów u bezpośrednich sprzedawców, a nie u pośredników, co spowoduje większe zainteresowanie u sprzedawców detalicznych w zakresie handlu produktami Spółki.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z wypłatą wynagrodzenia na rzecz kontrahentów, wpływać będą niewątpliwie na zwiększenie sprzedaży, a w konsekwencji zwiększenie przychodów Spółki. Tym samym, zdaniem tut. Organu, przedmiotowe wydatki spełniać będą przedstawione powyżej kryteria i Spółka może zaliczać je w ciężar kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto należy zauważyć, że powołany przez Spółkę wyrok jest rozstrzygnięciem wydanym w konkretnej sprawie, osadzonym w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się odnosi, w związku z tym nie jest wiążący dla tut. Organu podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.