ITPB3/423-464b/10/DK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 sierpnia 2010 r. (data wpływu 30 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych planowanego podziału przez wydzielenie występujących po stronie Wnioskodawcy - jest prawidłowe.

W dniu 30 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych planowanego podziału przez wydzielenie występujących po stronie Wnioskodawcy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Spółka prowadzi w chwili obecnej trzy rodzaje działalności:

* działalność inwestycyjną, polegającą na tym, że Spółka tworzy portfolio spółek celowych posiadających m.in. nieruchomości handlowe (dalej: "Spółki Nieruchomościowe"), przy czym Spółki Nieruchomościowe wynajmują posiadane przez siebie nieruchomości na rzecz różnych podmiotów prowadzących działalność handlową. Działalność w tym zakresie Spółka prowadzi w ten sposób, że nabywa udziały w spółkach posiadających nieruchomości handlowe, lub powołuje takie spółki wnosząc nieruchomości handlowe na pokrycie ich kapitału zakładowego. W ten sposób Spółka kontroluje nieruchomości handlowe posiadane przez Spółki Nieruchomościowe. W chwili obecnej portfolio Spółek Nieruchomościowych stanowi 11 spółek;

* podnajem nieruchomości obcych, polegający na tym, że Spółka wynajmuje powierzchnię handlową od podmiotów trzecich (dalej: "Nieruchomości Obce"), a następnie podnajmuje tę powierzchnię innym podmiotom prowadzącym działalność handlową. W chwili obecnej działalność Spółki w tym zakresie obejmuje obsługę 20 umów najmu zawartych z właścicielami Nieruchomości Obcych oraz kilkudziesięciu umów z podnajemcami tych nieruchomości (podmiotami prowadzącymi galerie handlowe, świadczącymi usługi bankowe, pralnicze, fryzjerskie, kosmetyczne itp);

* wynajem nieruchomości własnych, polegający na tym, że Spółka wynajmuje różnym podmiotom trzecim nieruchomości, których jest bezpośrednim właścicielem (dalej: "Nieruchomości Własne"). W skład Nieruchomości Własnych wchodzi przede wszystkim budynek biurowy mieszczący się w I. przy ul. Ś., w którym znajduje się siedziba Spółki. Budynek ten jest podnajmowany na cele biurowe 15 podmiotom. Ponadto Spółka wynajmuje nieruchomości, których jest właścicielem w następujących miejscowościach: K. (14 podmiotom), S. (1 podmiotowi) oraz I. (2 podmiotom). Oprócz wskazanych powyżej Nieruchomości Własnych Spółka jest właścicielem nieruchomości w Ż., K., J., K., I., R., R. i M., na których w chwili obecnej nie jest prowadzony najem. W celu ułatwienia ekspansji zagranicznej grupy kapitałowej A. Spółka planuje restrukturyzację polegającą na koncentracji poszczególnych gałęzi działalności w wyodrębnionych spółkach prawa handlowego (dalej: "Restrukturyzacja").

Restrukturyzacja będzie obejmować między innymi następujące etapy:

W Spółce pozostanie działalność związana z wynajmem Nieruchomości Własnych. W dniu 1 marca 2010 r. zarząd Spółki podjął uchwały powołujące dwa Oddziały Spółki: w T. i w B. Do Oddziału w T. zostały przyporządkowane wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z działalnością inwestycyjną, w tym w szczególności posiadane przez Spółkę udziały w Spółkach Nieruchomościowych. Do Oddziału w B. zostały przyporządkowane wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z podnajmem Nieruchomości Obcych, w tym w szczególności umowy zawarte pomiędzy Spółką a właścicielami Nieruchomości Obcych oraz umowy pomiędzy Spółką a podnajemcami. W Spółce pozostały wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z wynajmem Nieruchomości Własnych. Zarząd Spółki podjął również decyzję, że każdy z Oddziałów będzie posiadać status odrębnego pracodawcy i może zatrudniać pracowników we własnym imieniu. Ponadto zarząd Spółki określił działania wymagane do pełnego wyodrębnienia działalności Oddziałów w ramach struktury organizacyjnej Spółki.

W ciągu ponad 4 miesięcy od dnia podjęcia przez zarząd powyższej uchwały Oddziały Spółki zostały zarejestrowane w Krajowym Rejestrze Sądowym i każdy z nich uzyskał odrębny numer statystyczny REGON. Jednocześnie, w celu pełnego funkcjonalnego, organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia Oddziałów zostały odpowiednio zmodyfikowane regulaminy wewnętrzne, schemat organizacyjny Spółki oraz umowy związane z jej administracją i bieżącą działalnością. Poniżej przedstawiona jest obecna struktura organizacyjna Spółki.

Kierownictwo. Uchwałą zarządu Spółki z dnia 7 kwietnia 2010 r. zarządzanie trzema rodzajami działalności Spółki zostało rozdzielone, w ten sposób, że jeden z członków zarządu zarządza działalnością Oddziału w T., drugi członek zarządu zarządza działalnością centrali Spółki w I. (dalej: "Centrala Spółki"), natomiast dwaj prokurenci Spółki zarządzają działalnością Oddziału w B. Ponieważ każdy z członków zarządu Spółki jest upoważniony do jej jednoosobowej reprezentacji, natomiast dwaj prokurenci uprawnieni są do reprezentacji łącznej, oznacza to, że zarówno każdy z członków zarządu, jak i prokurenci mogą podejmować suwerenne decyzje dotyczące zwykłej działalności powierzonych sobie gałęzi działalności Spółki. Dodatkowa autoryzacja podejmowanych przez nich decyzji (np. uchwała zarządu lub zgromadzenia wspólników) wymagana jest w przypadkach przewidzianych przepisami prawa.

Księgowość. Ponieważ dla celów zarządczych wymagane jest posiadanie pełnych informacji ewidencyjnych na temat każdego z trzech rodzajów działalności Spółki, księgowość Spółki jest prowadzona w ten sposób, że przychody, koszty, aktywa i pasywa każdego z Oddziałów i Centrali Spółki są wydzielone na odrębnych subkontach. W ten sposób, mimo, że żaden z Oddziałów nie dysponuje wyodrębnionym systemem księgowo-finansowym, na podstawie ewidencji prowadzonej przez Spółkę możliwe jest wyodrębnienie kosztów i przychodów przypisanych do działalności zarówno Oddziałów jak i Centrali Spółki. W celu bezspornego i prawidłowego przyporządkowania kosztów usług księgowych na rzecz każdego z Oddziałów i Centrali Spółki zostały zawarte z biurem rachunkowym trzy umowy: oddzielnie dla Centrali Spółki i każdego z Oddziałów.

Rachunki bankowe. Każdy z Oddziałów i Centrala Spółki posiadają odrębne rachunki bankowe dedykowane do obsługi prowadzonej przez nich działalności.

Biura. Działalność Oddziału w T. jest prowadzona w biurze w T. przy ul. W., natomiast działalność Oddziału w B. jest prowadzona w biurze w B. przy ul. M. Centrala Spółki mieści się w I., przy ul. Ś. Każde z biur (zarówno Oddziałów jak i centrali Spółki) jest wyposażone w niezbędny sprzęt biurowy, media (w tym linię telefoniczną), komputer i oprogramowanie. Każde z biur ma zapewnioną obsługę jego bieżącej działalności, w ten sposób, że jest delegowana osoba odpowiedzialna za organizację pracy biura, przyjmowanie, wysyłanie oraz rejestrację korespondencji, jak również łączenie rozmów i organizację posiedzeń zarządu Spółki dotyczących jednej z trzech rodzajów działalności Spółki. Koszty pracy tych osób ponoszą odpowiednio Oddziały i Centrala Spółki.

Ubezpieczenie. Spółka zawarła odrębną umowę ubezpieczenia majątkowego dla Centrali Spółki. Dla każdej z wyodrębnionych rodzajów działalności (tekst jedn.: Oddziału w T., Oddziału w B. oraz Centrali Spółki) Spółka zawarła umowy ubezpieczenia dotyczącego odpowiedzialności cywilnej za szkody osobowe i rzeczowe. Koszty ubezpieczenia ponoszą odpowiednio Oddziały i Centrala Spółki.

Oddział w T. - działalność inwestycyjna. Głównym źródłem przychodów Oddziału w T. jest dywidenda z udziałów posiadanych w Spółkach Nieruchomościowych oraz środki pochodzące z transakcji sprzedaży udziałów w tych spółkach. Z działalnością Oddziału w T. związane jest zobowiązanie do zaspokojenia potencjalnych roszczeń banków z tytułu zabezpieczeń w postaci udzielonych przez Spółkę zastawów rejestrowych na udziałach w Spółkach Nieruchomościowych. Zabezpieczenia te zostały udzielone na zabezpieczenie kredytów bankowych zaciągniętych przez Spółki Nieruchomościowe w celu rozwoju prowadzonej przez nie działalności gospodarczej oraz finansowania nabywanych nieruchomości. Ponadto, w przypadku nabywania udziałów w kolejnych Spółkach Nieruchomościowych, ze środków Oddziału w T. są pokrywane zobowiązania Spółki związane z zapłatą ceny za te udziały oraz ewentualne finansowanie Spółek Nieruchomościowych wymagane przez banki na pokrycie wkładu własnego przy zakupie nieruchomości. Ze środków Oddziału w T. pokrywane są również zobowiązania dotyczące jego bieżącej działalności (w tym koszty zarządzania, najmu biura, prowadzenia księgowości, obsługi sekretarskiej itp.).

Oddział w B. - podnajem Nieruchomości Obcych. Głównym źródłem przychodów Oddziału w B. jest czynsz najmu otrzymywany od podnajemców, natomiast głównym zobowiązaniem jest czynsz płacony na rzecz właścicieli tych nieruchomości. Ponadto ze środków Oddziału w B. pokrywane są zobowiązania związane z bieżącą działalnością Oddziału (w tym koszty zarządzania, najmu biura, prowadzenia księgowości, obsługi sekretarskiej itp.). W Oddziale w B. zostanie też wkrótce zatrudniona dodatkowa osoba odpowiedzialna za zarządzanie podnajmowanymi nieruchomościami obcymi (np. rozliczanie na podnajemców kosztów stałych związanych z funkcjonowaniem nieruchomości, naprawy tych nieruchomości, konserwacje, etc).

Centrala Spółki - wynajem Nieruchomości Własnych. Głównym źródłem przychodów Centrali Spółki jest czynsz najmu z tytułu wynajmowanych Nieruchomości Własnych natomiast główne jej koszty związane są z utrzymaniem tych nieruchomości; w szczególności dotyczy to zobowiązań z tytułu umów z dostawcami mediów oraz usług administracyjnych (np. umowy o odprowadzanie ścieków, usługi sprzątania, wywozu nieczystości, dostawy energii oraz gazu). Spółka zawarła też umowę z podmiotem zewnętrznym na obsługę operacyjną Nieruchomości Własnych (w zakresie sporządzania projektów umów związanych z eksploatacją nieruchomości własnych, nadzorowania realizacji tych umów, jakości usług świadczonych przez usługodawców, kontaktów z najemcami, kontroli technicznej nieruchomości, prowadzenia książek obiektów budowlanych itp.). Zobowiązania wynikające z tej umowy również obciążają Centralę Spółki. Działalność prowadzona przez Centralę Spółki obejmuje również posiadanie przez Spółkę udziałów w "P." Sp. z o.o. Przyczyną, dla której udziały w spółce "P." Sp. z o.o. nie znalazły się w zakresie działalności inwestycyjnej Spółki jest to, że Spółka nie uzyskała wymaganej zgody zgromadzenia wspólników spółki "P." Sp. z o.o. na późniejsze wniesienie przez Spółkę udziałów posiadanych w "P." Sp. z o.o. do "AI." (jak wskazano powyżej cała działalność inwestycyjna zostanie wydzielona do "AI.").

W związku z powyższym, zadano następujące pytania.

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie drugie w części dotyczącej Wnioskodawcy w pozostałym zakresie sprawa zostanie rozpatrzona w odrębnych pismach.

W odniesieniu do pytania drugiego Wnioskodawca podnosi, że zgodnie z artykułem 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychód w spółce podlegającej podziałowi stanowi wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane, ustalona na dzień podziału lub wydzielenia, jeżeli majątek przejmowany wskutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany wskutek podziału lub majątek pozostający w spółce nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Dodatkowo, zgodnie z artykułem 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - opodatkowaniu podlega ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej. Jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, podział jest neutralny podatkowo, jeśli majątek wydzielany, a także majątek pozostający w spółce stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Uznając, że w przypadku Spółki wydzielany majątek (Oddział w T. oraz Oddział w B.) oraz majątek pozostający w Spółce (Centrala Spółki) spełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, podział Spółki należy uznać za neutralny na gruncie ww. ustawy. Oznacza to, że Spółka podlegająca podziałowi, (w której pozostanie majątek związany z wynajmem Nieruchomości Własnych), nie jest zobowiązana do rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu podziału.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek handlowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ww. Kodeksu, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Natomiast zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ilekroć w ustawie jest mowa o: zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc zatem pod uwagę literalną treść art. 12 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy należy stwierdzić, iż ww. przepis odnosi się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie. W pierwszym przypadku ustawodawca wskazuje, iż przychód występuje w sytuacji gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim przypadku prawodawca uznał, iż przychód wystąpi w sytuacji gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w Spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem ażeby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż o ile zarówno majątek wydzielany ze Spółki jak i pozostający w niej będzie stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa wówczas z tytułu opisanego we wniosku podziału przez wydzielenie po stronie Spółki nie dojdzie do powstania przychodu podatkowego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu; ul. Św. Jakuba 20; 87-100 Toruń.