ITPB3/423-44/10/DK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2010 r. (data wpływu 1 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego - uzupełnionym pismem z dnia 7 kwietnia 2010 r. (data wpływu 9 kwietnia 2010 r.) - dotyczącej stosowania przepisów Ordynacji podatkowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 lutego 2010 r. do tut. organu wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego - uzupełniony pismem z dnia 7 kwietnia 2010 r. (data wpływu 9 kwietnia 2010 r.) - dotyczącej stosowania przepisów Ordynacji podatkowej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług turystycznych, w szczególności organizuje kolonie oraz wczasy w okresie letnim. Z uwagi na sezonowość sprzedaży, w niektórych miesiącach występuje nadwyżka podatku naliczonego nad należnym. Spółka zatrudnia pracowników, z czym związany jest obowiązek w zakresie potrącania i wpłaty do urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT). Uwzględniając nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym, wykazaną w deklaracji VAT-7 za miesiąc luty 2009 r. Spółka wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o przerachowanie części nadwyżki wynikającej z deklaracji VAT-7 na poczet zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiąc luty 2009 r.

Konsekwencją czego jest rosnąca z miesiąca na miesiąc (w miesiącach pozaletnich) kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, oraz bieżące wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych na rachunek bankowy urzędu.

Dodatkowo w odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia wniosku Spółka przesłała pismo z dnia 7 kwietnia 2010 r. (data wpływu 9 kwietnia 2010 r.) uzupełniające przedmiotowy wniosek, w którym wskazała, iż:

* deklaracja VAT-7 za miesiąc luty 2009 r. została wysłana pocztą w dniu 16 marca 2009 r.

* do deklaracji VAT-7 został dołączony wniosek o przerachowanie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na poczet zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, zawierający informację dotyczącą wysokości zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Wobec możliwości wynikających z art. 76, 76a, 77b i 80 ustawy z dnia 9 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, wniosku umotywowanego, o którym mowa w art. 87 ust. 5a ustawy z dnia 11 marca 2004 r., Spółka nie składała.

Ponadto Spółka wskazała, iż w odpowiedzi na jej wniosek, Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął kontrolę podatkową w zakresie wywiązywania się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc luty 2009 r., w tym zasadność zadeklarowanego zwrotu podatku - kontrola przed terminem zwrotu. W wyniku przeprowadzonej kontroli, Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił zwrotu w formie zaliczenia nadpłaty podatku od towarów i usług na zobowiązanie w podatku PIT, powołując się na art. 87 ust. 5a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.). Zwrócił uwagę na ustawowe terminy zwrotu podatku od towarów i usług, tj. 180 dni oraz 60 dni w przypadku złożenia w urzędzie skarbowym zabezpieczenia majątkowego. Ostatecznie Spółka złożyła korektę deklaracji, w której w polu "kwota do zwrotu" wpisała 0 (zero), zaś w polu "kwota do przeniesienia na następny okres" wpisała wartość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Spółka wskazała, iż w ocenie Urzędu Skarbowego, wykazanie kwoty do zwrotu w deklaracji VAT-7, bez złożenia zabezpieczenia majątkowego stanowi naruszenie art. 87 ust. 5a ustawy o podatku, od towarów i usług, i nie może być mowy o zwrocie rozumianym jako dysponowanie nadpłatą, o której mowa w ordynacji podatkowej. Gdyby Spółka złożyła umotywowany wniosek o zwrot podatku od towarów i usług, Urząd Skarbowy dokonałby tego w ustawowym terminie, tj. 60 lub 180 dni, a nie w terminie zapłaty zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

We własnym stanowisku w sprawie Spółka wskazała, iż w jej ocenie istnieje możliwość "skrócenia" oczekiwania na zwrot podatku od towarów i usług. Podatnik ma prawo złożyć wniosek o zarachowanie nadwyżki podatku od towarów i usług na inne zobowiązanie podatkowe, co wynika z przepisów ustawy z dnia 9 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, dotyczących dysponowania nadpłatą (art. 76, art. 76a, art. 77b i art. 80). Uwzględniając to prawo, Spółka składając deklarację VAT-7 dołączyła stosowny wniosek z prośbą o przeksięgowanie kwoty zwrotu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na wstępie należy podnieść, iż w przypadku gdy w składanych deklaracjach VAT-7 podatnik wykazuje kwotę zwrotu w podatku od towarów i usług, nie mamy do czynienia z nadpłatą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), ale z sytuacją w której wskazane przepisy dotyczące nadpłaty znajdują zastosowanie w odniesieniu do zwrotu podatku w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Stosownie bowiem do brzmienia art. 76b ww. ustawy, przepisy art. 76, art. 76a, art. 77b i art. 80 stosuje się odpowiednio do zwrotu podatku. Zaliczenie, o którym mowa w art. 76a § 2 pkt 1, następuje z dniem złożenia deklaracji wykazującej zwrot podatku.

Przy czym przez zwrot podatku należy rozumieć zgodnie z treścią art. 3 pkt 7 powołanej ustawy, zwrot różnicy podatku lub zwrot podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, a także inne formy zwrotu podatku przewidziane w przepisach prawa podatkowego.

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, iż aby przepisy o nadpłacie mogły być stosowane w pierwszej kolejności należy zbadać, czy w danej sytuacji mamy do czynienia ze zwrotem, w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

Tymczasem zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120, art. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

W myśl art. 87 ust. 1 cyt. ustawy w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Stosownie do treści art. 87 ust. 2 ww. ustawy, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Z kolei w przypadku wydłużenia terminu na podstawie ust. 2 zdanie drugie, urząd skarbowy na wniosek podatnika dokonuje zwrotu różnicy podatku w terminie wymienionym w ust. 2 zdanie pierwsze, jeżeli podatnik wraz z wnioskiem złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe w kwocie odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu podatku. Jeżeli wniosek wraz z zabezpieczeniem został złożony na 13 dni przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 2, lub później, zwrotu dokonuje się w terminie 14 dni od dnia złożenia tego zabezpieczenia (art. 87 ust. 2a powołanej ustawy).

Stosownie do art. 87 ust. 5a ww. ustawy w przypadku, gdy podatnik nie wykonał w okresie rozliczeniowym czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz czynności wymienionych w art. 86 ust. 8 pkt 1, podatnikowi przysługuje, na jego umotywowany wniosek złożony wraz z deklaracją podatkową, zwrot kwoty podatku naliczonego, podlegającego odliczeniu od podatku należnego w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą na terytorium kraju lub poza tym terytorium, w terminie 180 dni od dnia złożenia rozliczenia, z zastrzeżeniem art. 86 ust. 19. Na pisemny wniosek podatnika urząd skarbowy dokonuje zwrotu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, w terminie 60 dni, jeżeli podatnik złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe. Przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a i ust. 4a-4f stosuje się odpowiednio.

Ponadto zwrócić należy także uwagę na regulacje zawarte w art. 86 ust. 19 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym jeżeli w okresie rozliczeniowym podatnik nie wykonywał czynności opodatkowanych na terytorium kraju oraz nie wykonywał czynności poza terytorium kraju kwotę podatku naliczonego może przenieść do rozliczenia na następny okres rozliczeniowy.

Z powyższego wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego jest w danym okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik stosownie do swojego wyboru może w danym okresie rozliczeniowym, odpowiednio zadysponować powstałą nadwyżką podatku. Możliwe jest bowiem przeniesienie jej na następne okresy rozliczeniowe, bądź otrzymanie zwrotu różnicy na rachunek bankowy, o czym stanowi przywołany art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Z kolei w przypadku, gdy podatnik w danym okresie rozliczeniowym nie dokonywał czynności opodatkowanych, zwrot podatku następuje - jak wynika z art. 87 ust. 5a cyt. ustawy - na umotywowany wniosek podatnika złożony wraz z deklaracją podatkową. Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje co należy rozumieć pod pojęciem "umotywowany wniosek". Zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN SA (http://sjp.pwn.pl/), pod pojęciem "umotywować" rozumie się - "poprzeć coś dowodami, argumentami, przedstawić motywy działania lub rozumowania". A zatem w sytuacji nie wykonania w danym okresie rozliczeniowym czynności opodatkowanych, celem uzyskania zwrotu podatku, podatnik poza deklaracją rozliczeniową za dany okres, stosownie do art. 87 ust. 5a ustawy o podatku od towarów i usług, winien złożyć umotywowany wniosek, w którym przywoła argumenty, motywy wskazujące dlaczego zwrot mu się należy. Należy także mieć na uwadze, że naczelnik urzędu skarbowego może dokonać weryfikacji zwrotu, co może wydłużyć jego termin.

Uwzględniając przedstawiony opis stanu faktycznego, z którego wynika w szczególności, że wraz z deklaracją rozliczeniową za miesiąc luty 2009 r., w której wykazany został zwrot podatku naliczonego, Wnioskodawca nie złożył umotywowanego wniosku, o którym mowa w art. 87 ust. 5a ustawy o podatku od towarów i usług, a dołączył jedynie wniosek o przerachowanie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz to, że Naczelnik Urzędu Skarbowego, powołując się na regulacje zawarte w ww. przepisie, odmówił zwrotu w formie zaliczenia nadpłaty wskazać należy w pierwszej kolejności, że tut. organ nie ma uprawnień aby w ramach postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej przesądzać o prawidłowości bądź nieprawidłowości postępowania innego organu podatkowego, w tym o zasadności dokonanej przez tenże organ odmowy zwrotu podatku.

Mając powyższe na względzie wskazać jedynie należy, że przy założeniu, że w miesiącu lutym 2009 r. Wnioskodawca nie wykonywał czynności opodatkowanych, uprawnienie do wystąpienia o zwrot podatku przysługiwało pod warunkiem złożenia - jak wynika z dyspozycji zawartej w art. 87 ust. 5a ustawy - wraz z deklaracją podatkową umotywowanego wniosku. Skoro Wnioskodawca takiego wniosku nie złożył, nie mógł dysponować kwotą podatku w zależności od swego wyboru i wnioskować o jej zwrot lecz kwota podatku wynikająca z deklaracji mogła zostać jedynie przeniesiona do rozliczenia na następny okres rozliczeniowy na podstawie art. 86 ust. 19 ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując należy stwierdzić, iż do przedstawionego stanu faktycznego nie znajdą zastosowania przepisy art. 76, 76a, 77b oraz 80 ustawy - Ordynacja podatkowa, gdyż Spółce nie przysługiwał zwrot w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, z uwagi na brak spełnienia warunku, o którym mowa w przepisie art. 87 ust. 5a tej ustawy, w konsekwencji nie było możliwości zarachowania kwoty zwrotu na poczet bieżących zobowiązań podatkowych Spółki.

Niezależnie od powyższego należy wskazać, iż w sytuacji gdyby Spółka złożyła wniosek, o którym mowa w art. 87 ust. 5a ustawy o podatku od towarów i usług, oraz wniosek o przerachowanie zwrotu na poczet bieżących zobowiązań podatkowych, wówczas stosowne przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące nadpłaty znalazłyby zastosowanie, przy czym nie oznacza to "skrócenia" terminu zwrotu, gdyż terminy dla jego dokonania są określone w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, a przepisy Ordynacji podatkowej, które znalazłyby zastosowanie w takim przypadku stanowią o dacie zaliczenia zwrotu na poczet zaległości podatkowych. Innymi słowy po spełnieniu warunków określonych w ustawie o podatku od towarów i usług organ podatkowy dokonałby zaliczenia zwrotu na poczet zaległości podatkowych z dniem złożenia deklaracji wykazującej zwrot podatku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu; ul. Św. Jakuba 20; 87-100 Toruń.