ITPB3/423-416/08/AW;ITPB1/415-414/08/MR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2008 r. (data wpływu 28 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie opodatkowania dochodów z najmu lokali użytkowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania dochodów z najmu lokali użytkowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca posiada nieruchomość zabudowaną czterema budynkami wielorodzinnymi o łącznej ilości mieszkań 1 343. W nieruchomości tej, część lokali mieszkalnych zostało przekształconych na odrębną własność. Ich właściciele nadal pozostali członkami Spółdzielni.

W budynkach tych znajdują się również lokale użytkowe, będące elementem części wspólnej, która w określonym udziale przypada osobom przekształcającym swoje mieszkania.

Wnioskodawca podaje jako przykład, że dla właściciela mieszkania o powierzchni 25,80 m ² przypada 0,21 m ² powierzchni lokali użytkowych, która daje roczny dochód w kwocie 13,96 zł.

Na skutek przekształceń, Spółdzielnia wyksięgowuje ze stanu środków trwałych przekształcone na odrębną własność mieszkania wraz z przypadającą częścią wspólną (obejmującą również częściowo lokale o charakterze użytkowym przeznaczone do wynajmu).

W efekcie, Spółdzielnia nie jest właścicielem lokali użytkowych, w części przypadającej właścicielom przekształconych mieszkań, ale jako zarządca zawiera umowy na wynajem, ponosi koszty na ich utrzymanie i uzyskuje przychody.

Wnioskodawca nalicza i odprowadza podatek dochodowy od osób prawnych od całości dochodu. Zysk z tych lokali nie jest wypłacany, ale pomniejsza koszty utrzymania nieruchomości. Dzięki temu stawka opłaty eksploatacyjnej na pokrycie kosztów jest niższa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy podatek dochodowy z tytułu najmu lokali użytkowych - w części będącej własnością osób, które przekształciły mieszkania na odrębną własność - powinna naliczać i odprowadzać Spółdzielnia, czy właściciele lokali przekształconych.

Wnioskodawca prosi także o wskazanie - w sytuacji, gdy obowiązek podatkowy ciąży na właścicielach lokali przekształconych - jakie dane i w jakich terminach oraz na podstawie jakich dokumentów powinna im dostarczać Spółdzielnia, aby mogli naliczać zaliczki i odprowadzać podatki.

Zdaniem Wnioskodawcy, może on naliczać i odprowadzać podatek od całości dochodów lokali użytkowych, tj. również od części przypadającej właścicielom mieszkań przekształconych.

Spółdzielnia uważa, że analiza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że to właściciele powinni samodzielnie rozliczać się z podatku z tytułu wynajmu. Jednak, biorąc pod uwagę, że:

* termin podania danych dla naliczenia i odprowadzenia podatków przez właścicieli, który upływa 20 dnia następnego miesiąca, co oznacza ograniczenie czasu Spółdzielni na zaksięgowanie dokumentacji i przygotowanie danych do naliczenia podatków, gdyż dla właścicieli dane te muszą być przygotowane i dostarczone wcześniej,

* "zaliczka dla takiego właściciela" wynosiłaby zaledwie około 0,22 zł miesięcznie, co zostało wykazane w przykładzie liczbowym przedstawionym w stanie faktycznym,

* nieruchomość jest zamieszkiwana przez wiele osób starszych oraz o ograniczonych możliwościach fizycznych i percepcyjnych. Nałożenie więc na nich obowiązku samodzielnego rozliczania się wydaje się być nierealne, gdyż stanie się dla nich obowiązkiem znacznie utrudniającym życie i być może nierealizowalnym,

* nie nastąpi uszczuplenie podatkowe dla budżetu państwa, gdyż podatek dochodowy od osób prawnych odprowadzi Spółdzielnia,

Wnioskodawca może naliczać i odprowadzać podatek od całości dochodów lokali użytkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zasady funkcjonowania spółdzielni mieszkaniowych określa ustawa z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.). Zgodnie z art. 4 tej ustawy zarówno członkowie spółdzielni, jak i osoby niebędące członkami spółdzielni są obowiązani uczestniczyć w pokrywaniu kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale, eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni przez uiszczanie opłat zgodnie z postanowieniami statutu.

Spółdzielnie posiadają osobowość prawną, tak więc jako osoby prawne są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie, nie zostały one wymienione przez ustawodawcę w treści art. 6 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), jako podmioty, które zwolnione są od podatku.

W konsekwencji, spółdzielnie - tak jak inne podmioty posiadające osobowość prawną - podlegają ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Oznacza to, że przedmiotem opodatkowania jest - co do zasady - dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty (art. 7 ust. 1 ustawy). Dochód ten stanowi natomiast osiągnięta w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania (art. 7 ust. 2).

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż część lokali, którymi zarządza zostało przekształconych na odrębną własność, a ich właściciele nadal pozostają członkami Spółdzielni. Przynależy do nich udział w części wspólnej lokali użytkowych. Spółdzielnia nie jest więc ich właścicielem, a tylko nimi zarządza.

Stosownie do treści art. 184 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.) zarządzanie nieruchomościami jest działalnością zawodową wykonywaną przez zarządców nieruchomości. Przepis art. 185 tej ustawy wskazuje natomiast, że zarządca nieruchomości działa na podstawie umowy o zarządzanie nieruchomością, zawartej z jej właścicielem, wspólnotą mieszkaniową albo inną osobą lub jednostką organizacyjną, której przysługuje prawo do nieruchomości, ze skutkiem prawnym bezpośrednio dla tej osoby lub jednostki organizacyjnej. Sposób lub wysokość wynagrodzenia za zarządzanie nieruchomością określa umowa o zarządzanie nieruchomością. Zarządca nieruchomości lub przedsiębiorca, nie może czerpać korzyści z zarządzania nieruchomością oprócz pobierania wynagrodzenia, chyba że umowa o zarządzanie stanowi inaczej.

Spółdzielnia, jako zarządca nieruchomości, nie jest więc właścicielem przedmiotowych nieruchomości i przynależnych ich części wspólnych, a jedynie działa w imieniu i na rzecz właścicieli.

Zgodnie bowiem z art. 140 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem, w szczególności pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy - w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego - może właściciel, z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach właściciel może też rozporządzać rzeczą. Przepis ten wyraźnie wskazuje, że to jedynie właściciel ma prawo do rozporządzania rzeczą i oddania jej do odpłatnego używania, m.in. w najem.

Podstawą generowania przychodów z tytułu najmu jest zawarcie pomiędzy stronami stosownej umowy cywilnoprawnej. Strony umowy określają w niej wysokość czynszu. Czynsz ten stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, a tym samym generuje jego przychód w rozumieniu podatkowym. Otrzymanie przez podatnika przychodu oznacza otrzymanie przez niego pieniędzy lub surogatów pieniądza, uznanie określoną kwotą jego rachunku bankowego, dostarczenie mu świadczeń w naturze lub w formie innych nieodpłatnych świadczeń. W stanie faktycznym opisanym we wniosku, można to odnieść do sytuacji, że właściciel otrzymuje należny mu przychód, a następnie przeznacza go (rozdysponowuje) - zgodnie z umową zawartą ze Spółdzielnią - na cele związane z obsługą nieruchomości, co wiąże się w praktyce z obniżeniem stawki opłaty eksploatacyjnej. Nie zmienia tego fakt, że umowę może podpisać w imieniu właściciela pełnomocnik (Spółdzielnia).

W świetle powołanych powyżej przepisów, środki pieniężne związane z najmem lokali stanowiących odrębną własność i przynależnych im części wspólnych lokali użytkowych, nie generują przychodów i kosztów Spółdzielni dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, gdyż środki te na mocy odrębnych przepisów są dochodem właścicieli lokali i przynależnych im udziałów w częściach wspólnych.

Przedmiotem opodatkowania dla Spółdzielni - w przedstawionym stanie faktycznym - jest natomiast dochód, którego źródłem jest wynagrodzenie otrzymywane od właścicieli nieruchomości przypadających im części wspólnych lokali użytkowych za sprawowanie zarządu.

Z przedstawionego przez Spółdzielnię stanu faktycznego wynika, iż właścicielami przedmiotowych nieruchomości oraz części wspólnych im przynależnych są osoby fizyczne i to one uzyskują dochód z najmu. W konsekwencji, na nich właśnie spoczywa obowiązek opodatkowania tego dochodu.

Nadmienić przy tym należy, że ustawodawca nie daje możliwości alternatywnego stosowania przepisów ustaw podatkowych w zależności od wieku i możliwości podatników, a także wysokości osiąganego przez nich dochodu, czy też ponoszonej straty. Nie uzależnia tego także od możliwości technicznych w zakresie prowadzenia ewidencji księgowych i nie narzuca żadnych rozwiązań, co do sposobu dokumentowania transakcji w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, czy tez osób fizycznych. Ponadto nie nakłada na Wnioskodawcę obowiązku przekazywania innym osobom, na których ciąży obowiązek podatkowy dokumentów, na podstawie których powinni się z niego wywiązać.

Ustawodawca nakłada przy tym na właściciela lokalu, który jest podatnikiem podatku dochodowego - w myśl bowiem art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu - obowiązek samoopodatkowania dochodów z najmu.

Przychodami z tytułu najmu, który nie stanowi działalności gospodarczej - w myśl przepisu art. 11 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) - są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednocześnie, zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z najmu lub dzierżawy - są obowiązani bez wezwania wpłacać zaliczki miesięczne. Wysokość zaliczek za miesiące do listopada roku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 3f, ustala się w następujący sposób:

Należy zauważyć także, iż od dnia 1 stycznia 2007 r. podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych wpłacający zaliczki na podatek dochodowy nie składają miesięcznych deklaracji (PIT-5).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta, co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, ul. Al. Zwycięstwa 16/17, 80 - 219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.