ITPB3/423-404b/13/PST

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30 sierpnia 2013 r. (data wpływu 2 września 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodów z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - jest prawidłowe.

W 2 września 2013 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodów z gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Towarzystwo Budownictwa Społecznego spółka z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzi swoją działalność jako spółka prawa handlowego w oparciu o ustawę z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego, ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie kodeksu cywilnego i ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeksu spółek handlowych.

Przedmiotem działalności spółki jest między innymi budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochody uzyskane w zakresie gospodarki mieszkaniowej (z wynajmu lokali mieszkalnych) w części przeznaczone na cele związane z utrzymaniem tych zasobów podlegają zwolnieniu z opodatkowania.

Poza działalnością mieszkaniową spółka prowadzi działalność niemieszkaniową polegającą na:

Działalność niemieszkaniowa opodatkowana jest na zasadach ogólnych. Własne zasoby mieszkaniowe Spółki wybudowane zostały w ok. 70% z kredytów otrzymanych z Banku Gospodarstwa Krajowego ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego.

Mieszkania wynajmowane są na podstawie zawartych umów w opraciu o ustawę o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy oraz o Kodeks Cywilny. Zgodnie z zapisem w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych - wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnych zakresie środków trwałych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Według ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części.

Budynki wykorzystywane są w długim okresie czasu, a nie tylko w roku wytworzenia lub nabycia. Koszty amortyzacji zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia. Według art. 15 ust. 6u o.p.d.o.o.p kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu z użycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z przepisami art. 16a-16m. z uwzględnieniem art. 16.

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok. wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1. zwane środkami trwałymi.

Budowa mieszkań na wynajem nie stanowi gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w związku z tym odpisy amortyzacyjne dotyczące budynków przeznaczonych na wynajem nie stanowią kosztów dotyczących gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Są to koszty z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi w związku z tym będą pomniejszały przychody z innej działalności opodatkowanej. Koszty amortyzacji będą miały wpływ na podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

TBS Sp. z o.o. ponosi koszty i uzyskuje przychody/czynsz/związane z gospodarką zasobami mieszkaniowymi. Przepisy ustawy o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego, które określają w towarzystwach budownictwa społecznego sposób ustalania czynszu za najem lokalu mieszkalnego w tym między innymi spłatę kredytu, odsetek i koszty eksploatacji traktują jako nierozłączną całość. Stawki czynszu za 1 m2 powierzchni użytkowej lokalu mieszkalnego w zasobach mieszkaniowych towarzystwa ustalane są w takiej wysokości, aby suma czynszów za najem wszystkich lokali eksploatowanych przez towarzystwo pozwalała na pokrycie ponoszonych kosztów oraz spłatę kredytu zaciągniętego na budowę z należnymi odsetkami. Czynsz za lokal mieszkalny nie może być wyższy w skali roku niż 4% wartości odtworzeniowej lokalu, obliczonej według przepisów ustawy o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego. Wszelkie opłaty (czynsz) otrzymywane przez podatników objętych zwolnieniem wynikającym z art. 17 ust. 1 pkt 44 udopd od najemców mieszkań znajdujących się w wybudowanych budynkach mieszkalnych, składają się na dochody uzyskiwane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy koszty amortyzacji własnych zasobów mieszkaniowych wybudowanych w ok. 70% z kredytów z Krajowego Funduszu Mieszkaniowego są kosztami uzyskania przychodu z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, które będą pomniejszały dochody spółki z działalności opodatkowanej.

2. Czy cała kwota czynszu (w tym dotycząca spłaty kredytu budowlanego i odsetek) stanowi dochód z gospodarki zasobem mieszkaniowym i w całości podlega zwolnieniu zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 17 ust. 1 pkt 44).

3. Czy pokrycie kosztów (wydatków) związanych z wynajmowaniem i użytkowaniem mieszkań, w tym spłata odsetek i kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wybudowanie budynków mieszkalnych, w których one się znajdują, stanowią koszty uzyskania przychodu z działalności gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie pytania drugiego. Zagadnienie w zakresie pytania pierwszego i trzeciego będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania drugiego.

Towarzystwo Budownictwa Społecznego spółka z ograniczoną odpowiedzialnością stoi na stanowisku iż przychody z czynszu (w tym skalkulowana spłata odsetek i kredytu mieszkaniowego) stanowią przychody z działalności mieszkaniowej i w całości podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zasady działania towarzystw budownictwa społecznego określone zostały w rozdziale 4 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 255 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 23 ust. 1 powyższej ustawy, towarzystwa budownictwa społecznego mogą być tworzone w formie:

Do towarzystwa budownictwa społecznego, stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu spółek handlowych lub ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2003 r. Nr 188, poz. 1848 z późn. zm.), z późn. zm. wynikającymi z przepisów rozdziału dotyczącego towarzystw w omawianej ustawie (art. 23 ust. 2 ww. ustawy).

Z treści art. 27 ust. 1 cytowanej ustawy wynika, iż przedmiotem działania towarzystwa jest budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu.

Towarzystwo może również w myśl art. 27 ust. 2 ww. ustawy:

Wnioskodawca, jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością podlega uregulowaniom ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. - dalej: "ustawa").

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy, przychodami (...) są w szczególności otrzymane pieniądze i wartości pieniężne (pkt 1), jak również inne, nie wymienione szczegółowo w ustawie zdarzenia, których skutkiem jest przyrost majątku podatnika.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Dochodem, w myśl z art. 7 ust. 2 ustawy, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym, która - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Należy jednak wskazać, że zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych od innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Powołana ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji: "zasobów mieszkaniowych" oraz "gospodarki zasobami mieszkaniowymi". Zauważyć należy jednak, że w języku potocznym, pojęcie "gospodarka" - w kontekście omawianego przypadku oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. "Zasób" zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojęcie "mieszkanie" jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, http://sjp.pwn.pl). Tak więc przymiotnik "mieszkaniowy", "mieszkaniowych", określa rzeczy związane z mieszkaniem.

W konsekwencji przez "zasoby mieszkaniowe", o których mowa ww. ustawie należy rozumieć:

* znajdujące się w budynku mieszkalnym lokale mieszkalne wraz przynależnymi do nich pomieszczeniami oraz wyposażenie techniczne, jak np.:

* dźwigi osobowe i towarowe,

* aparaty do wymiany ciepła,

* kotłownie i hydrofornie wbudowane,

* klatki schodowe,

* strychy, piwnice, komórki,

* balkony, loggie,

* garaże,

* pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.:

* budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej,

* kotłownie i hydrofornie wolno stojące,

* osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe,

* urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się budynki wyżej wymienione, jak:

* zbiorniki - doły gnilne, szamba, przydomowe oczyszczalnie ścieków,

* rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej,

* sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne,

* budowle inżynieryjne (studnie itp.), stacje transformatorowe,

* budowle komunikacyjne, jak: drogi osiedlowe, ulice, chodniki,

* inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych, jak np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci.

Związane z wyżej wymienionymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami przychody (np. opłaty, czynsze) oraz sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy).

Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy, wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych. Ze zwolnienia nie będą natomiast korzystały dochody podmiotów, o których mowa w tym przepisie otrzymane z innych źródeł niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi nawet jeśli zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, że przychody Towarzystwa z tytułu czynszu, w tym także część dotycząca spłaty kredytu budowlanego i odsetek od kredytu otrzymywane od najemców (lokatorów) mieszkań znajdujących się w wybudowanych (istniejących) budynkach mieszkalnych (zasobach mieszkaniowych), składają się na przychody uzyskiwane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, cała kwota czynszu (wszystkie jego składniki) otrzymywana przez Wnioskodawcę od najemców, w związku z wynajmowaniem wybudowanych (a więc istniejących) lokali mieszkalnych, stanowi przychód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

Należy w tym miejscu zauważyć, że wydatki w postaci odsetek z tytułu zaciągniętego kredytu na wybudowanie budynku mieszkalnego, są to koszty dotyczące gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Spłata kredytu i odsetek jest bowiem warunkiem niezbędnym, by bank nie wypowiedział umowy kredytu, w wyniku czego nastąpiłoby przejęcie przez niego substancji mieszkaniowej. Spłata odsetek jest zatem jednym z działań mających na celu prawidłowe gospodarowanie zasobami mieszkaniowymi przez Wnioskodawcę. Oznacza to, że odsetki, które są płacone przez Towarzystwo w okresie po ich wybudowaniu i wynajmie (powstaniu zasobu mieszkaniowego) stanowią koszty uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Ujmowanie wydatków na spłatę odsetek w kategorii kosztów uzyskania przychodów gospodarki zasobami mieszkaniowymi, zgodne jest także z systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określającą sposób ustalania podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych (art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy), gdzie podstawą opodatkowania jest dochód stanowiący nadwyżkę sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania.

Podsumowując przychody Towarzystwa z tytułu czynszu, w tym także część dotycząca spłaty kredytu budowlanego i odsetek od kredytu otrzymane od najemców (lokatorów) mieszkań znajdujących się w wybudowanych (istniejących) budynkach mieszkalnych (zasobach mieszkaniowych), składają się na przychody i koszty z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, tj. na dochód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, który może podlegać zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy.

Reasumując stanowisko Towarzystwa wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego należy uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.