ITPB3/423-4/08/MK - Możliwość zaliczenia do kategorii dochodów z gospodarki zasobami mieszkaniowymi dochodu spółdzielni mieszkaniowej uzyskanego z czynszu za wynajem lokali użytkowych oraz garaży wykorzystywanych do celów użytkowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2007 r. (data wpływu 2 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia od podatku dochodów na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 tej ustawy oraz prawidłowości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów na fundusz remontowy od lokali użytkowych - jest nieprawidłowe

W dniu 2 stycznia 2008 r. wpłynął do tut. organu wniosek Spółdzielni o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia od podatku dochodów na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 tej ustawy oraz prawidłowości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów na fundusz remontowy od lokali użytkowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

Spółdzielnia wskazuje, że jest właścicielem budynków mieszkalnych i budynków niemieszkalnych. W budynkach mieszkalnych znajdują się lokale mieszkalne, lokale użytkowe i garaże, do których ustanowione są spółdzielcze własnościowe prawa (sfinansowane wkładami budowlanymi, jak też lokale użytkowe sfinansowane funduszem zasobowym spółdzielni (w najmie).

Ponadto posiada budynki wolnostojące, w których znajdują się lokale, do których ustanowione są własnościowe prawa do lokali oraz wolnostojące garaże z własnościowym prawem i będące przedmiotem najmu.

Użytkownicy (dysponenci) lokali, do których ustanowione są spółdzielcze prawa do lokali mieszkalnych, usługowych i garaży oraz właściciele będący członkami lub nie będący członkami spółdzielni wnoszą opłaty pokrywające koszty ich utrzymania, w tym na fundusz remontowy, natomiast najemcy lokali usługowych i garaży wnoszą czynsz pokrywający koszty skalkulowane przez Spółdzielnię oraz uwzględniają w nim zysk Spółdzielni.

Wnioskodawca uważa, że wszystkie lokale - za wyjątkiem wynajmowanych, mieszczą się w pojęciu gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w przedstawionych stanach faktycznych Spółdzielnia prawidłowo rozumie pojęcie gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

Czy - w związku z tak rozumianym pojęciem gospodarki zasobami mieszkaniowymi Spółdzielnia może tworzyć fundusz remontowy z odpisów ze wszystkich lokali zaliczonych przez Spółdzielnię do gospodarki zasobami mieszkaniowym, tj. wszystkich lokali, do których przysługuje spółdzielcze lokatorskie i własnościowe prawo do lokali mieszkalnych, własnościowe prawo do lokali użytkowych, w tym garaży, do których to prawa przysługują członkom Spółdzielni oraz właścicielom nie będącym członkami, za wyjątkiem lokali, które Spółdzielnia wynajmuje.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z obowiązującymi od 1 stycznia 2007 r. przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wolne od podatku pozostają dochody uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi przeznaczone na cele związane z utrzymaniem tych zasobów dotyczące:

Ponadto Wnioskodawca podnosi, że zgodnie z ustawą o spółdzielniach mieszkaniowych tworzy fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych. Odpis na fundusz obciąża koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi, ale w rozumieniu całości zasobów lokalowych, za wyjątkiem wynajmowanych. Z tego, funduszu Spółdzielnia finansuje remonty obiektów zaliczonych do gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

W stosunku do obiektów stanowiących mienie Spółdzielni, które nie są zaliczane do gospodarki zasobami mieszkaniowymi (lokale użytkowe w najmie, garaże nie sfinansowane wkładami budowlanymi) Spółdzielnia nie tworzy funduszu remontowego. Remonty lokali, budynków nie zaliczanych do gospodarki zasobami mieszkaniowymi odnoszone są w ciężar kosztów eksploatacji.

Na tle przedstawionego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Stosownie do wyżej cytowanego przepisu (wprowadzonego przepisem art. 1 pkt 18 lit. a) tiret czwarte ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - Dz. U. Nr 217, poz. 1589), z dniem 1 stycznia 2007 r. - zwolnione od podatku są wyłącznie te dochody spółdzielni mieszkaniowych, które zostały uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i które zostały przeznaczone na utrzymanie tych zasobów.

Wobec tego opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody uzyskane z:

W poprzednim stanie prawnym zakres zwolnienia był szerszy albowiem obejmował dochody, które osiągała spółdzielnia mieszkaniowa (bez względu na źródło ich pochodzenia), z wyjątkiem określonych w art. 17 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem przeznaczenia ich na utrzymanie zasobów mieszkaniowych i inne cele statutowe, z wyjątkiem działalności gospodarczej.

Powołana ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji: "zasobów mieszkaniowych" oraz "gospodarki zasobami mieszkaniowymi". Zakresu tych pojęć nie da się także wywieść z przepisów ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.).

Niemniej jednak wykładnia językowa cytowanego wyżej przepisu prowadzi do wniosku, że przez pojęcie "zasób mieszkaniowy" należy rozumieć zgromadzone pomieszczenia mieszkalne. Zgodnie bowiem z treścią Słownika Języka Polskiego, "zasób" - w kontekście omawianego przypadku to pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojecie "mieszkanie" jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, http://sjp.pwn.pl). Tak więc przymiotnik "mieszkaniowy" "mieszkaniowych", określa rzeczy związane z mieszkaniem.

W świetle powyższego, uwzględniając charakter opłat pobieranych od osób zajmujących mieszkania (zarówno będących członkami, jak i nie mających statusu członka Spółdzielni) oraz pokrywanych z nich kosztów, uzasadnione jest szerokie rozumienie pojęcia "zasoby mieszkaniowe" - nie tylko jako lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego, lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, jak również ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające jego sprawne funkcjonowanie oraz administrowanie.

Charakteru tego nie mają natomiast lokale użytkowe własnościowe i w najmie, gdyż działalność w nich prowadzona nie jest niezbędna ani funkcjonalnie związana z prawidłowym korzystaniem z pomieszczeń mieszkalnych.

W konsekwencji przez "zasoby mieszkaniowe" należy, zdaniem tut. organu, rozumieć:

Związane z wyżej wymienionymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami opłaty pobierane od lokatorów oraz sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (odpowiednio art. 12 i art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy). Uzyskany z tego tytułu dochód, zgodnie z cytowanym wcześniej art. 17 ust. 1 pkt 44 tej ustawy jest wolny od podatku, jeśli zostanie przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegać będzie zatem dochód osiągnięty z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkalnymi, bez względu na cel, na jaki zostanie przekazany.

Odnosząc przedstawiony wyżej stan prawny do stanu faktycznego ujętego we wniosku, w tym wymienionych w nim kategorii dochodów należy stwierdzić, że dochody uzyskane z tytułu:

Natomiast zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 będzie dochód uzyskany z:

W świetle powyższego stanowisko Spółdzielni przedstawione we wniosku w zakresie dotyczącym rozumienia pojęcia "zasoby mieszkaniowe" na tle przedmiotowego zwolnienia uznano za nieprawidłowe.

Natomiast zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z powyższego przepisu wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 powołanej ustawy, w którym to przepisie zawarto katalog wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Wskazać należy więc, że stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a), ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak: podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 3 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.) spółdzielnia tworzy fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych. Odpisy na ten fundusz obciążają koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi stanowiącymi mienie spółdzielni.

Z treści powołanych przepisów wynika więc, iż kosztem uzyskania przychodów będą wyłącznie odpisy na fundusz remontowy zasobów mieszkaniowych.

Budynki wolno stojące, w których znajdują się tylko lokale handlowo-usługowe nie mogą zostać zaliczone do zasobu mieszkaniowego Spółdzielni, w konsekwencji odpisy na fundusz remontowy od tych budynków nie będą stanowić kosztu uzyskania przychodów.

Również w przypadku budynków, o charakterze mieszkalno-usługowym, czy też administracyjno-handlowym kosztem uzyskania przychodów będą odpisy na fundusz remontowy od tych części budynków, które można zaliczyć do zasobów mieszkaniowych w rozumieniu przedstawionym powyżej.

Oznacza to, że wszelkie lokale użytkowe (niemieszkalne, zarówno te, na których ustanowiono, jak i nie ustanowiono spółdzielczych własnościowych praw) wymienione we wniosku nie mogą zostać zaliczone do zasobów mieszkaniowych, zatem w tej części odpisy dokonywane na fundusz remontowy nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Mając na uwadze powyższe, zajęte przez Spółkę stanowisko w kwestii zaliczania do kosztów uzyskania przychodów dokonywanych odpisów na fundusz remontowy zasobów mieszkaniowych od lokali użytkowych jest nieprawidłowe.

Na marginesie sprawy organ wydający interpretację zwraca uwagę, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Art. 3 pkt 1 tej ustawy określa, że przez ustawy podatkowe rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot i przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę podatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Kwestia, której dotyczy częściowo drugie zapytanie, tj. możliwość dokonywania przez spółdzielnię odpisów na fundusz remontowy, jest regulowana przepisami ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych. Zagadnienie to nie wchodzi w zakres regulacji prawa podatkowego. Przedmiotowa interpretacja obejmuje więc swym zakresem ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 - 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.