ITPB3/423-383/14/KK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 lipca 2014 r. (data wpływu 29 sierpnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w związku ze śmiercią pracownika, byłego pracownika (emeryta, rencisty) oraz najbliższej rodziny pracownika lub byłego pracownika (emeryta, rencisty) - jest prawidłowe.

W dniu 29 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w związku ze śmiercią pracownika, byłego pracownika (emeryta, rencisty) oraz najbliższej rodziny pracownika lub byłego pracownika (emeryta, rencisty).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca posiada siedzibę oraz miejsce zarządu na terytorium Polski oraz podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, a także jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Rokiem podatkowym Wnioskodawcy jest rok kalendarzowy.

Wnioskodawca w swojej działalności ponosi m.in. wydatki na zakup wieńców pogrzebowych, umieszczanie nekrologów w prasie, kondolencji, wynajem autokaru dla pracowników celem dojazdu na uroczystości pogrzebowe, a także inne zwyczajowe wydatki ponoszone w związku ze śmiercią pracownika, byłego pracownika, emeryta, rencisty oraz najbliższej rodziny pracownika lub byłego pracownika (emeryta lub rencisty).

Poniesienie przez Wnioskodawcę przedmiotowych wydatków jest wyrazem szacunku dla pracownika, podziękowania za pracę i włożony wkład w tworzenie wartości firmy i uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody. Takie działanie wzmacnia więzi pomiędzy pracownikami i pracodawcą, a wśród pracowników wzrasta poczucie wartości oraz przynależności do kultury organizacji Wnioskodawcy. Wnioskodawca poprzez ww. działania motywuje pracowników do efektywnej pracy, a tym samym pozytywnie wpływa na poziom osiąganych przychodów.

Dotychczas Wnioskodawca kwalifikował do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione w związku ze śmiercią pracownika lub byłego pracownika. Natomiast wydatki ponoszone w związku ze śmiercią członków rodziny pracownika lub byłego pracownika nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów. Równocześnie Wnioskodawca zasadniczo odliczał podatek VAT z faktur dotyczących zakupu wieńców pogrzebowych, umieszczania nekrologów w prasie, kondolencji i wydatków związanych z transportem pracowników w związku z udziałem w uroczystościach pogrzebowych, byłego pracownika, emeryta, rencisty oraz najbliższej rodziny pracownika lub byłego pracownika (emeryta, rencisty). Dodatkowo w przypadku złożenia wieńców pogrzebowych, umieszczenia nekrologów w prasie, kondolencji Wnioskodawca nie wykazywał podatku należnego, z uwagi na fakt, że w tym przypadku nie występuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w rozumieniu art. 7 ust. 2, jak również nieodpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Spółka wykazywała VAT należny w związku z finansowaniem transportu dla pracowników zainteresowanych udziałem w uroczystościach pogrzebowych.

Mając na względzie aktualne stanowisko Ministra Finansów wyrażane w interpretacjach indywidualnych, Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy stosowana dotychczas kwalifikacja podatkowa przedmiotowych wydatków była prawidłowa.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy wydatki wymienione w stanie faktycznym ponoszone w związku ze śmiercią (emeryta, rencisty), byłego pracownika (emeryta, rencisty) oraz najbliższej rodziny pracownika lub byłego pracownika (emeryta, rencisty) można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na rzecz pracowników co do zasady służą osiąganiu wymiernych korzyści biznesowych Wnioskodawcy i jako takie stanowią koszt uzyskania przychodów. W ramach tych wydatków mieszczą się wszelkie racjonalne i uzasadnione świadczenia związane z istniejącym aktualnie lub uprzednio stosunkiem pracy takim wydatkiem, zdaniem Wnioskodawcy, są również wydatki poniesione ze środków obrotowych na zakup wieńców pogrzebowych, nekrologów umieszczanych w prasie, kondolencji i inne związane w szczególności z udziałem w uroczystościach pogrzebowych, w tym np. koszty transportu pracowników uczestniczących w pogrzebie, ponoszone w związku ze śmiercią pracownika lub byłego pracownika (emeryta, rencisty).

W wydanej interpretacji indywidualnej z dnia 23 stycznia 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (sygn. ITPB3/423-547/11/MK), wyrażone zostało stanowisko, iż "w ramach wydatków na rzecz pracowników potrącanych w kosztach podatkowych - mieszczą się nie tylko standardowe wydatki ponoszone przez pracodawcę (takie jak koszty wynagrodzeń zasadniczych, dodatki z tytułu godzin nadliczbowych, różnego rodzaju nagrody, itp.), ale stosowne świadczenia związane z istniejącym aktualnie lub uprzednio stosunkiem pracy". W świetle przytoczonej interpretacji fakt ustania stosunku pracy nie dyskwalifikuje wydatków na rzecz byłego pracownika jako kosztów uzyskania przychodów. Ponadto wymienione przez Wnioskodawcę wydatki stanowią element powszechnie obowiązujących reguł zachowania prawa zwyczajowego i jako takie są przykładem racjonalnych działań w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, mających na celu budowanie pozytywnych relacji z pracownikami. W interpretacji indywidualnej z dnia 19 grudnia 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (sygn. IPTPB3/423-359/13-4/GG) w analogicznym stanie faktycznym trafnie wyrażono istotę ww. wydatków względem szeroko respektowanej etyki w biznesie. W przytoczonej interpretacji stwierdzono, iż "jednym z podstawowych kanonów polskiej kultury i powszechnie przyjętą normą zwyczajową jest praktyka upamiętniania zmarłych.

W przypadku śmierci pracownika, czy też byłego pracownika, kierując się elementarnymi zasadami współżycia społecznego jest w obowiązku, w dowód uznania dla zasług pracownika/byłego pracownika, moralnym obowiązkiem jest upamiętnić tę okoliczność poprzez złożenie wieńca na grobie zmarłego, czy też wykupu nekrologu lub umieszczenia kondolencji w prasie. Taka praktyka podwyższa poziom motywacji pracowników, jako że wzrasta poczucie wartości oraz przynależności pracownika do kultury organizacji, co w efekcie przyczynia się do osiągania przychodu".

Odnosząc się również do katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, określonych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki na zakup wieńców pogrzebowych, nekrologów oraz wiązanek okolicznościowych dla pracowników nie zostały wymienione w katalogu wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy.

Mając na względzie powyższe argumenty, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wydatki na zakup wieńców, nekrologów i wiązanek okolicznościowych, wynajmem autokaru dla pracowników celem dojazdu na uroczystości pogrzebowe, a także inne zwyczajowe wydatki, ponoszone w związku ze śmiercią pracownika, byłego pracownika, emeryta, rencisty oraz najbliższej rodziny pracownika lub byłego pracownika (emeryta lub rencisty) stanowią koszt uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przywołana regulacja wskazuje, że definicja kosztów uzyskania przychodów - dla celów podatku dochodowego - składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną. Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

* konieczność faktycznego, co do zasady, poniesienia wydatku,

* poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

* został poniesiony przez podatnika,

* jest definitywny, a więc bezzwrotny,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

* nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy,

* został właściwie udokumentowany.

Powyższe oznacza, że poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowym z osiąganymi przychodami.

Przy czym kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, dotyczące całokształtu działalności podatnika, związane z funkcjonowaniem firmy, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, a także w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przyniosło (przynosiło) przychody także w przyszłości.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania oraz przedstawiony stan faktyczny należy zauważyć, że wydatki na rzecz pracowników, co do zasady, są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów jako mające związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i uzyskanymi przychodami i nie są wymienione w katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów.

W ramach wydatków na rzecz pracowników potrącanych w kosztach podatkowych - mieszczą się nie tylko "standardowe" wydatki ponoszone przez pracodawcę (takie jak koszty wynagrodzeń zasadniczych, dodatki z tytułu godzin nadliczbowych, różnego rodzaju nagrody, itp.), ale stosowne świadczenia związane z istniejącym aktualnie lub uprzednio stosunkiem pracy.

Wobec powyższego w ramach tych wydatków mieszczą się także wydatki poniesione (ze środków obrotowych) na zakup wieńców pogrzebowych, umieszczanie nekrologów w prasie, kondolencji, wynajem autokaru dla pracowników celem dojazdu na uroczystości pogrzebowe, a także inne zwyczajowe wydatki ponoszone w związku ze śmiercią pracownika, byłego pracownika, emeryta, rencisty oraz najbliższej rodziny pracownika lub byłego pracownika (emeryta lub rencisty).

Sama praktyka upamiętniania zmarłych jest jednym z podstawowych kanonów polskiej kultury i powszechnie przyjętą normą zwyczajową. W przypadku śmierci pracownika lub byłego pracownika, pracodawca kierując się zasadami współżycia społecznego w dowód uznania dla zasług na jego rzecz dokonanych przez pracownika (byłego pracownika) - upamiętnia ten fakt, np. poprzez złożenie wieńca na grobie zmarłego i wykup nekrologu, kondolencji. Zachowanie pracodawcy (byłego pracodawcy) jest wyrazem szacunku dla pracownika (byłego pracownika), podziękowania za pracę i włożony wkład w tworzenie zakładu i uzyskiwane przychody, wzmacnia więzi pomiędzy pracownikami, ma określone działanie motywacyjne, a tym samym pośrednio wpływa na poziom osiąganych przychodów.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego jest prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.