ITPB3/423-360/10/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 lipca 2010 r. o (data wpływu 13 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z objęciem udziałów - jest prawidłowe.

W dniu 13 lipca 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z objęciem udziałów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest jednym z siedmiu wspólników spółki z o.o. Miejskie Wodociągi i Kanalizacja w K. Wspólnikami spółki są tylko Gminy jako jednostki samorządu terytorialnego. W 2006 r. do spółki mającej charakter jednoosobowej spółki Gminy Miejskiej w K. przystąpiły gminy wiejskie D., G., K., R., S., Si. i U. Wkładem do spółki tych Gmin był aport rzeczowy. Dla spełnienia warunku Gminy Miejskiej posiadania większościowego udziału, aport rzeczowy w części został zapisany na kapitał zakładowy, a w części na kapitał zapasowy. Wobec sporu w doktrynie, czy aport rzeczowy może stanowić tzw. agio, wspólnicy zamierzają dokonać zmiany takiego rozdziału kapitałów w spółce.

W tym celu wspólnicy zamierzają:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy po stronie wspólnika objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym w wysokości odpowiadającej wniesionemu do spółki aportowi rzeczowemu w postaci istniejącej infrastruktury wodociągowo - kanalizacyjnej powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż opisane czynności są neutralne podatkowo. Udziały w kapitale zakładowym będą odpowiadały wartości aportu wniesionego przez Wnioskodawcę do spółki. Objęcie podwyższonego kapitału nie jest przychodem Wnioskodawcy, a jedynie właściwym ukształtowaniem kapitału w spółce. Ewentualne przyszłe dochody w postaci dywidendy obliczonej od ilości udziałów są dochodem z majątku gminy w postaci prawa wynikającego z posiadania udziałów. Dochody takie korzystają ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 3 ust. 1 ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, iż Gmina jest jednym z siedmiu wspólników spółki z o.o. Miejskie Wodociągi i Kanalizacja w K. Wspólnikami spółki są tylko gminy jako jednostki samorządu terytorialnego, których wkładem w zamian za objęte udziały był aport rzeczowy. Aport rzeczowy Wnioskodawcy w części został zapisany na kapitał zakładowy, a w części na kapitał zapasowy. Wspólnicy zamierzają następnie dokonać zmiany umowy spółki przez przyznanie Gminie Miejskiej K. szczególnych uprawnień co do prawa głosu i podziału dywidendy, podjąć uchwałę o wyksięgowaniu z kapitału zapasowego wartości wniesionych aportów w wysokości różnicy wniesionego aportu, a wartością objętych udziałów przez poszczególnych wspólników oraz podjąć uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego spółki o wartość wyksięgowanego kapitału zapasowego odpowiadającego części wniesionych aportów i objęcie przez wspólników udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym, aby wartość udziałów poszczególnych wspólników odpowiadała wartości wniesionych do spółki aportów.

W pierwszej kolejności wskazać należy więc, iż zgodnie z art. 154 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej. Jeżeli natomiast udział jest obejmowany po cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego. Na mocy art. 261 tej ustawy, powołane unormowania stosuje się odpowiednio przy podwyższeniu kapitału zakładowego.

Jak wynika więc z powołanych przepisów Kodeksu spółek handlowych, rzeczywista wartość wkładów wnoszonych przez wspólników na pokrycie obejmowanych udziałów w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może być wyższa od wartości kapitału zakładowego określonej umową spółki. Nadwyżka rzeczywistej ceny objęcia udziału ponad jego wartość nominalną (agio) powinna zostać przekazana na kapitał zapasowy tej spółki.

Ponadto nadmienić należy, iż zgodnie z art. 257 § 1 Kodeksu spółek handlowych, jeżeli podwyższenie kapitału zakładowego następuje nie na mocy dotychczasowych postanowień umowy spółki przewidujących maksymalną wysokość podwyższenia kapitału zakładowego i termin podwyższenia, może ono nastąpić jedynie przez zmianę umowy spółki. Podwyższenie kapitału zakładowego następuje przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów istniejących lub ustanowienie nowych (art. 257 § 2).

Udziały w spółkach kapitałowych mogą być z kolei obejmowane między innymi w zamian za wkład niepieniężny (aport). Przedmiotem aportu mogą być wszystkie przedmioty majątkowe (prawa i rzeczy), o ile są zbywalne i mogą jako aktywa wejść do bilansu spółki, przy czym muszą być one wymienione w umowie ze wskazaniem osoby wnoszącej i przeznaczonych za ten aport udziałów. Według art. 14 § 1 cytowanej ustawy przedmiotem wkładu do spółki kapitałowej nie może być prawo niezbywalne lub świadczenie pracy bądź usług.

Z treści art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) wynika natomiast, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż każde podwyższenie kapitału zakładowego osoby prawnej z jej środków finansowych zgromadzonych na kapitale rezerwowym, czy też zapasowym, bez względu na źródło pochodzenia tych środków (tekst jedn.: bez wyglądu na to, czy pochodzą one z wypracowanych w latach poprzednich zysków Spółki, agio, czy z innych środków nie pochodzących z wypracowanego zysku), rodzi po stronie udziałowców dochód do opodatkowania.

Zgodnie jednak z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy ustawy mają zastosowanie do osób prawnych, spółek kapitałowych w organizacji oraz do jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej.

Artykuł 6 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy stanowi natomiast, że zwalnia się od podatku jednostki samorządu terytorialnego w zakresie dochodów określonych w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 80, poz. 526 z późn. zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o jednostkach samorządu terytorialnego - rozumie się przez to gminy, powiaty i województwa.

Dochodami jednostek samorządu terytorialnego są dochody własne, subwencja ogólna, dotacje celowe z budżetu państwa (art. 3 ust. 1). Art. 4 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy stanowi z kolei, iż źródłami dochodów własnych gminy są dochody z jej majątku.

W konsekwencji stwierdzić należy, iż co do zasady objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym rodzi po stronie udziałowców dochód do opodatkowania stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednak z uwagi na zwolnienie od podatku określone w art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obejmujące jednostki samorządu terytorialnego między innymi w zakresie dochodów własnych tych podmiotów, a więc dochodów pochodzących z ich majątku, należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, a zatem objęcie udziałów przez Gminę w podwyższonym kapitale zakładowym, jak słusznie wskazuje Wnioskodawca, będzie neutralne podatkowo.

Innymi słowy, biorąc pod uwagę treść art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o jednostkach samorządu terytorialnego, z którego wynika, iż źródłami dochodów własnych gminy są dochody z majątku gminy stwierdzić należy, iż majątkiem gminy będą udziały otrzymane w podwyższonym kapitale zakładowym spółki w zamian za wniesione do spółki mienie, a w konsekwencji uzyskane z tych udziałów dochody w świetle wyżej powołanego przepisu będą stanowić dochód z majątku Gminy, która w powyższym zakresie podlega zwolnieniu od podatku na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.