ITPB3/423-345a/09/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23 czerwca 2009 r. (data wpływu 29 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów podatkowych wydatków poniesionych na wyposażenie i dostosowanie pomieszczeń zakładu do potrzeb osób niepełnosprawnych - jest prawidłowe, jednakże z innych przyczyn niż przedstawiono we wniosku.

W dniu 29 czerwca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów podatkowych wydatków poniesionych na wyposażenie i dostosowanie pomieszczeń zakładu do potrzeb osób niepełnosprawnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest Zakładem Pracy Chronionej na podstawie art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2008 r. Nr 14, poz. 92 z późn. zm.); jest zwolniony z podatków, m.in. z zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Jako dysponent środków - 90% uzyskanego zwolnienia Spółka przekazuje na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, na tzw. fundusz ZFRON (art. 31 ust. 3 pkt 1 lit. b).

W przedstawionej sytuacji Spółka uznaje, iż środki tego funduszu ZFRON stanowią środki własne podatnika. Środki z funduszu Spółka przeznacza między innymi na wyposażenie stanowiska pracy oraz przystosowanie jego otoczenia do potrzeb osób niepełnosprawnych, w szczególności:

* na zakup, modernizację, remont maszyn i urządzeń,

* na wyposażenie i dostosowanie pomieszczeń zakładu,

* na modernizację, remont rozbudowę,

* na szkolenia i przekwalifikowanie w celu nabycia lub podnoszenia kwalifikacji zawodowych, o których mowa w § 2 ust. 1 pkt 1, 2, 3, 6 i 8 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 245, poz. 1810).

Wydatki te stanowią pomoc de minimis w rozumieniu rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 86 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L 379 z 28 grudnia 2006 r. str. 5) oraz w rozumieniu § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych.

Dokumentem potwierdzającym poniesienie wydatku jest faktura VAT, bądź rachunek oraz potwierdzenie przelewu ze środków ZFRON.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wydatki:

sfinansowane z funduszu ZFRON.

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź w zakresie wydatków wymienionych w punkcie pierwszym. Odpowiedź w zakresie wydatków wymienionych w punkcie drugim zostanie udzielona odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na wyposażenie i dostosowanie pomieszczeń zakładu do potrzeb osób niepełnosprawnych z racji przypisania wydatku, jako przysporzenia dla pracodawcy oraz uznania wydatku, jako pomocy de minimis w myśl rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 86 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L 379 z 28 grudnia 2006 r. str. 5).

Spółka uważa, iż mimo uznania za koszt uzyskania przychodów wynagrodzeń brutto, w których zawarty jest podatek dochodowy od osób fizycznych do kosztów uzyskania przychodów statystycznie należy uwzględnić wymienione wydatki sfinansowane ze środków funduszu ZFRON.

Ponadto - jak wyjaśnia Spółka - stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W jej przypadku wymienione wydatki są powiązane z osiąganym przychodem i jednocześnie nie są wymienione w spisie wydatków w art. 16 ust. 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe, jednakże z innych przyczyn niż przedstawiono we wniosku.

Zakłady Pracy Chronionej są obowiązane tworzyć zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych (ZFRON) i są jego dysponentami. Zasady tworzenia i przeznaczania środków funduszu określają przepisy ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2008 r. Nr 14, poz. 92 z późn. zm.).

Na mocy art. 31 ust. 1 tej ustawy, prowadzący zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej w stosunku do tego zakładu jest zwolniony z:

Natomiast w myśl art. 31 ust. 3 prowadzący zakład pracy chronionej przekazuje środki uzyskane z tytułu zwolnień, o których mowa w ust. 1, na:

W świetle art. 33 ust. 2 tej ustawy, fundusz rehabilitacji tworzy się w szczególności:

Tak więc zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych tworzony jest między innymi ze środków własnych firmy, jak również z dotacji i subwencji.

Środki z tego funduszu są przeznaczane na finansowanie rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej, w tym na indywidualne programy rehabilitacji osób niepełnosprawnych opracowywane przez powołane przez pracodawców komisje rehabilitacyjne oraz ubezpieczenie osób niepełnosprawnych, zgodnie z zakładowym regulaminem wykorzystania tych środków (art. 33 ust. 4 wskazanej ustawy).

Rodzaje wydatków, szczegółowe zasady wykorzystania środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych oraz tryb ustalania zakładowego regulaminu wykorzystania tych środków określa rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2007 r. Nr 245, poz. 1810).

Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 1 tego rozporządzenia, środki funduszu rehabilitacji przeznacza się między innymi na wyposażenie stanowiska pracy oraz przystosowanie jego otoczenia do potrzeb osób niepełnosprawnych, w szczególności na:

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka ze środków ZFRON (tworzonego ze zwolnień podatkowych i opłat), finansuje wydatki na wyposażenie stanowiska pracy oraz przystosowanie jego otoczenia do potrzeb osób niepełnosprawnych.

W zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków mających na celu wyposażenie stanowiska pracy oraz przystosowanie jego otoczenia do potrzeb osób niepełnosprawnych wskazać należy, że stosownie do zapisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Definicja kosztów uzyskania przychodów znajdująca się w tym przepisie wskazuje, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z gramatycznej wykładni tego przepisu wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Zatem, podatnik ma prawo odliczyć od przychodów wszelkie faktycznie poniesione wydatki, o ile wykaże, że ich poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu lub też zabezpieczało źródło przychodów. Ważne jest także, aby poniesiony wydatek nie znajdował się w katalogu wydatków, zawartym w art. 16 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. takich, których ustawodawca nie pozwała zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Aby zatem można było dany wydatek uznać za koszt uzyskania przychodów musi on spełniać następujące przesłanki:

* służyć osiągnięciu (zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła) przychodu, czyli zostać poniesiony w celu jego osiągnięcia oraz

* nie być wymieniony przez ustawodawcę w katalogu kosztów wyłączonych spośród kosztów uzyskania przychodów.

Należy zwrócić jednak uwagę, iż co do zasady odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika nie uważa się za koszty uzyskania przychodów; kosztem uzyskania przychodów są jednak podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy (art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a) cytowanej ustawy). Z ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych nie wynika, iż odpisy i wpłaty na ZFRON mogą obciążać koszty działalności, zatem odpisy te nie mogą być kosztem uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 9 ustawy. Dopiero wydatki poniesione ze środków ZFRON, z wyjątkiem określonych odpowiednio w art. 16 ust. 1, będą kosztami uzyskania przychodów.

Wydatki na zakup wyposażenia i dostosowanie miejsca pracy i stanowiska pracy do potrzeb wynikających z rodzaju i stopnia niepełnosprawności spełniają kryteria określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Ponadto trzeba wskazać, iż wydatki na wyposażenie stanowiące środki trwałe, wydatki na ulepszenie istniejących maszyn, urządzeń, środków transportu, narzędzi zwiększające ich wartość początkową oraz roboty budowlane, zwiększające wartość początkową obiektu mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów - zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - poprzez odpisy amortyzacyjne, dokonywane wyłącznie według zasad określonych w art. 16a-16m.

Końcowo dodać należy, że zakwalifikowania przedmiotowych wydatków do kosztów podatkowych nie dotyczy sytuacji, gdy wydatkowane kwoty ZFRON pochodzą z dofinansowania, dotacji, subwencji, tj. ze środków pochodzących "z zewnątrz". W takim bowiem przypadku część wydatków (innych niż na zakup środków trwałych), a także odpisy amortyzacyjne od tej części środków trwałych, która sfinansowana została ze środków zewnętrznych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Jednocześnie podkreślić trzeba, iż z uwagi na zakres wniosku, tj. przedstawiony stan faktyczny i postawione pytanie, nie podlegało ocenie - w ramach tej interpretacji indywidualnej - twierdzenie Spółki o możliwości uznania za koszt uzyskania przychodów wynagrodzeń brutto.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta, co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.