ITPB3/423-334/12/MT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Regionalnej Dyrekcji Lasów Państwowych, przedstawione we wniosku 19 czerwca 2012 r. (data wpływu 25 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, uzupełnionym pismem z dnia 24 sierpnia 2012 r. (data wpływu 30 sierpnia 2012 r.), dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej wydatków z tytułu zwrotu pracownikom kosztów podróży służbowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej wydatków z tytułu zwrotu pracownikom kosztów podróży służbowych.

Wniosek został następnie uzupełniony - w odpowiedzi na wezwanie organu z dnia 16 sierpnia 2012 r. - poprzez:

* doprecyzowanie pytania dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych - pismem z dnia 24 sierpnia 2012 r. (data wpływu 30 sierpnia 2012 r.);

* uiszczenie w dniu 24 sierpnia 2012 r. brakującej opłaty od wniosku.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Regionalna Dyrekcja Lasów Państwowych (Wnioskodawca) wchodzi w skład Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe. W ramach prowadzonej działalności sprawuje ona nadzór nad działalnością podległych jej jednostek (nadleśnictw). Pracownicy Wnioskodawcy, w celu dojazdu do nadzorowanych jednostek, jednostki nadrzędnej oraz na krajowe narady, odbywające się w różnych częściach kraju, otrzymują polecenie wyjazdu służbowego i w większości wypadków wykorzystują prywatne środki transportu.

Pracownicy oprócz kosztów związanych z eksploatacją samochodów (amortyzacja, paliwo, oleje itp.) ponoszą dodatkowo koszty związane z korzystaniem z płatnych parkingów oraz autostrad. Obecnie Wnioskodawca zwraca pracownikom wyłącznie koszty związane z eksploatacją samochodów, przy czym wysokość zwrotu wynika z iloczynu przejechanych kilometrów i stawki za 1 kilometr użycia samochodu prywatnego dla celów służbowych ustalonej przez Ministra Infrastruktury. Wnioskodawca zamierza, obok ww. kosztów zwracać pracownikom również koszty poniesione w związku z podróżą służbową, w tym opłaty za płatne parkingi oraz autostrady.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego. Wniosek Zainteresowanego w pozostałym zakresie stanowi przedmiot odrębnego rozstrzygnięcia.

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania pierwszego, Wnioskodawca wskazał, że - jego zdaniem - wydatki poniesione na rzecz pracownika pokrywające koszty związane z podróżą służbową, w której pracownicy wykorzystują prywatne samochody, tzn. za każdy kilometr użycia prywatnego samochodu według ustalonej w przepisach stawki oraz za pozostałe wydatki na podstawie przedstawionych dokumentów, takich jak rachunki za parking, bilety za przejazd autostradą, faktury za nocleg, stanowią koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Jak natomiast wynika z art. 16 ust. 1 pkt 30 powołanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika w celu odbycia podróży służbowej (jazdy zamiejscowe) - w wysokości przekraczającej kwotę ustaloną przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Zasady rozliczania krajowych podróży służbowych reguluje rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. z 2002 r. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.). Zgodnie z § 5 ust. 3 ww. rozporządzenia, na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy. Jednocześnie, zgodnie z § 3 ww. rozporządzenia, z tytułu podróży służbowej odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługuje dieta oraz zwrot kosztów:

Powołane rozporządzenie nie definiuje przy tym pojęcia "innych udokumentowanych wydatków", a wręcz pozostawia decyzję o ich zasadności w gestii pracodawcy. Wydatki te nie są w żaden sposób limitowane, muszą mieć jednak związek z wykonywaną podróżą i być prawidłowo udokumentowane, co w opisanym przypadku miało by miejsce. Zwrot "innych wydatków" następowałby bowiem na podstawie przedłożonych do rozliczenia kosztów podróży dokumentów potwierdzających poniesienie poszczególnych wydatków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przepis sformułowany przez ustawodawcę ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna). Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Za koszty uzyskania przychodów można uznać takie wydatki, które spełniają łącznie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1, tj.:

* zostały poniesione przez podatnika,

* ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,

* nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pierwsza z wymienionych przesłanek odnosi się do możliwości przypisania faktu poniesienia kosztu do osoby podatnika. Kosztem uzyskania przychodu mogą być wyłącznie koszty obciążające samego podatnika - wartość ciężarów, jakie ponosi podatnik w toku prowadzenia działalności (funkcjonowania). Poniesienie kosztu jest co do zasady związane z faktycznym i definitywnym przesunięciem określonej wartości z majątku podatnika do majątku innego podmiotu.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł - obiektywnie oceniając - oczekiwać takiego efektu. Za wydatki spełniające co do zasady przesłankę celowości uważa się tzw. koszty pracownicze.

Katalog wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów zawarty w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma charakter zamknięty. Ujęte w nim wyłączenia mają różny charakter i pełnią różne funkcje. W szczególności, część spośród nich prowadzi do bezwzględnego wyłączenia określonych rodzajów kosztów z kategorii kosztów podatkowych, część służy limitowaniu wysokości rozpoznawanych przez podatników rodzajów kosztów uzyskania przychodów (uniemożliwia zaliczenie do kosztów podatkowych wartości przewyższających ustalony przez ustawodawcę poziom wydatków), część - "przesunięciu" momentu rozpoznawania określonych kosztów, wykluczeniu ich związku albo powiązaniu ich z konkretnym przychodem lub momentem podatkowym.

Wśród wydatków nieuważnych za koszty uzyskania przychodów, ustawodawca wymienił - w art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - m.in. niewypłacone, niedokonane lub niepostawione do dyspozycji wypłaty, świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g.

Regulacja art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych służy ograniczeniu praktyki stosowanej przez podatników (pracodawców) polegającej na finansowaniu swoich potrzeb środkami finansowymi przeznaczonymi de facto na należne uprawnionym osobom fizycznym wynagrodzenia i inne świadczenia ze wskazanych przez ustawodawcę tytułów. Brak możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji świadczeń (tzw. metoda kasowa ujmowania kosztów uzyskania przychodów) jest swoistą sankcją dla podmiotów, które nie wypłacają bądź nieterminowo wypłacają należne wynagrodzenia/świadczenia. Jednocześnie, mocą art. 15 ust. 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca dopuszcza możliwość stosowania przez podatników tzw. metody memoriałowej dla celów podatkowego rozliczania omawianych kosztów, pod warunkiem spełnienia przesłanek określonych w tym przepisie (Druk Sejmowy nr 1061 - Sejm RP VI kadencji).

Omawiane wyłączenie służy zatem powiązaniu momentu, z jakim wypłaty, świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być traktowane w kategorii kosztów uzyskania przychodów z "gwarancją" ich otrzymania przez podmioty uprawnione. Z treści analizowanego art. 16 ust. 1 pkt 57 wynika bowiem - a contrario - że za koszty uzyskania przychodów uważa się wypłacone, dokonane lub postawione do dyspozycji wypłaty, świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy ponadto podkreślić, że do - wymienionych w omawianym przepisie - tytułów określonych w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należą wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty wynikające ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy.

Do kategorii należności wynikających ze stosunku pracy zalicza się przy tym m.in. należności związane z podróżą służbową pracownika.

Stosownie do art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.), pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. Wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi, zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju określa - wydane na podstawie upoważnienia zawartego w art. 775 § 2 ww. ustawy - rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługującej pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. z 2002 r. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.). Zgodnie z § 3 ww. rozporządzenia, z tytułu podróży odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę pracownikowi przysługują diety oraz zwrot kosztów:

Jednocześnie, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika:

określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Powołany art. 16 ust. 1 pkt 30 jest przykładem regulacji limitującej wysokość kosztów, jakie może rozpoznać podatnik jako koszty uzyskania przychodów. Jak wynika z tego unormowania, w przypadku podróży służbowych (jazd zamiejscowych) pracowników, wydatki ponoszone na rzecz tych pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika:

* stanowią koszty uzyskania przychodów - do wysokości kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra;

* nie stanowią kosztów uzyskania przychodów - w części przekraczającej wysokość kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Odrębnymi przepisami, o których mowa w art. 16 ust. pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są przepisy - wydanego na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2007 r. Nr 125, poz. 874 z późn. zm.) - rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. Nr 27, poz. 271 z późn. zm.). Przez stawkę za jeden kilometr przebiegu pojazdu, rozumie się przy tym stawkę określoną dla samochodów osobowych, uwzględniającą odpowiednio pojemność silnika (art. 16 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Należy ponadto zaznaczyć, że - pomimo, iż limit kosztów uzyskania przychodów został określony m.in. poprzez odniesienie się do miernika w postaci przebiegu pojazdu, tj. ilości kilometrów przejechanych w trakcie podróży służbowej - omawiany przepis art. 16 ust. 1 pkt 30 nie dotyczy "kosztów z tytułu przebiegu pojazdu w celu odbycia podróży służbowej", ale szerszej kategorii "kosztów z tytułu używania samochodów w celu odbycia podróży służbowej". Poszukując znaczenia użytego przez ustawodawcę określenia, należy wskazać, że przez "koszt" należy rozumieć "sumę pieniędzy wydatkowaną na kupno lub opłacenie czegoś; nakład pieniężny na określony cel; wydatek", natomiast "używać" oznacza "posłużyć się czymś; stosować coś; użytkować coś; skorzystać z czegoś; wykorzystywać, eksploatować" (http://sjp.pwn.pl; Słownik języka polskiego. Tom I-III., pod red. M. Szymczaka, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1981 r.; A. Dąbrówka, E. Geller, R. Turczyn, Słownik synonimów, Warszawa 2001). Można zatem stwierdzić, że "kosztami z tytułu używania" są wszelkie sumy wydane, nakłady poniesione w związku z posługiwaniem się rzeczą, korzystaniem z rzeczy.

Tym samym, kosztami z tytułu używania samochodów w celu odbycia podróży służbowej, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są zarówno tzw. wydatki eksploatacyjne (koszty zakupu paliwa, oleju napędowego, gazu), jak również inne koszty wynikające z używania samochodu do celów podróży służbowej np. opłaty za parkowanie, przejazd autostradą, holowanie.

Ponadto, stosownie do art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przebieg pojazdu, o którym mowa w ust. 1 pkt 30, powinien być, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu, potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane. W razie braku tej ewidencji, wydatki z tytułu używania samochodów nie stanowią kosztu uzyskania przychodów.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca będzie ponosił wydatki z tytułu podróży służbowych swoich pracowników, obejmujące zwrot pracownikom:

* kosztów z tytułu odbycia podróży służbowej samochodem prywatnym w kwocie ustalonej przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu,

* kosztów noclegu,

* dodatkowych kosztów poniesionych w podróży służbowej, w tym opłat za parkingi oraz przejazdy autostradą.

Przedmiotowe wydatki - jako koszty podróży służbowych pracowników, odbywanych w miejsca działania jednostek podległych Wnioskodawcy, do siedziby jednostki nadrzędnej oraz na krajowe narady dotyczące działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę - spełniają przesłankę celowości poniesienia kosztu, określoną w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Analizując kwestię objęcia tych wydatków zakresem zastosowania wyłączeń ustanowionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy natomiast stwierdzić, że wydatki z tytułu zwrotu pracownikom:

* kosztów z tytułu odbycia podróży służbowej samochodem prywatnym w kwocie ustalonej przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu, tj. kosztów eksploatacji samochodu,

* opłat za przejazd autostradą,

* opłat parkingowych

* mieszczą się w kategorii "wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika". Podlegają zatem ograniczeniu, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w części przekraczającej wysokości kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu, określonej w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy. Warunkiem zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów jest ponadto udokumentowanie przebiegu pojazdu w ewidencji, o której mowa w art. 16 ust. 5 ww. ustawy.

Ograniczenie, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie, nie odnosi się natomiast do zwrotu pracownikom kosztów noclegu i zwrotu takich dodatkowych kosztów poniesionych w podróży służbowej, które nie stanowią kosztów z tytułu używania samochodów dla celów podróży służbowej.

Jednocześnie, wszystkie wymienione przez Wnioskodawcę koszty - jako należności pracowników wynikające ze stosunku pracy - mieszczą się w zakresie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 57 omawianej ustawy. Będą zatem stanowić koszt uzyskania przychodów, jeśli zostaną wypłacone lub postawione do dyspozycji wypłaty, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym ponoszone przez Wnioskodawcę:

* wydatki z tytułu: zwrotu pracownikom kosztów z tytułu odbycia podróży służbowej samochodem prywatnym w kwocie ustalonej przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu, zwrotu opłat parkingowych i zwrotu opłat za przejazd autostradą - stanowią koszty uzyskania przychodów do wysokości limitu określonego w art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem udokumentowania przebieg pojazdu w ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 16 ust. 5 tej ustawy;

* wydatki z tytułu: zwrotu pracownikom kosztów noclegu i zwrotu dodatkowych kosztów poniesionych w podróży służbowej niestanowiących kosztów z tytułu używania samochodów prywatnych do celów podróży służbowej - stanowią koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego, nie można uznać za prawidłowe twierdzenia Wnioskodawcy, że wszystkie wymienione przez niego wydatki poniesione na rzecz pracowników w celu pokrycia kosztów związanych z podróżą służbową, w której pracownicy wykorzystują prywatne samochody, tzn. zwrot kosztów za każdy kilometr użycia prywatnego samochodu według ustalonej w przepisach stawki oraz zwrot pozostałych wydatków, takich jak opłaty za parking, opłaty za przejazd autostradą i koszty noclegu, będą w całości stanowić jego koszty uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.