ITPB3/423-332b/14/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2014 r. (data wpływu 25 lipca 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 14 sierpnia 2014 r. (data wpływu 18 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych aportem w ramach przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 25 lipca 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie w zakresie możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych aportem w ramach przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej również jako: Wnioskodawca).

W przyszłości Wnioskodawca może założyć spółkę kapitałową (z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych; dalej: "Przyszła spółka kapitałowa"). Składając niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dla Przyszłej spółki kapitałowej. Wnioskodawca działa jako osoba planująca utworzenie tej spółki - zgodnie z art. 14n Ordynacji podatkowej.

Zakłada się, że Przyszła spółka kapitałowa w przyszłości może otrzymać aport od innej spółki kapitałowej (dalej: Spółka kapitałowa) będącej podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, którego przedmiotem będzie przedsiębiorstwo, w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wartość przedmiotowego aportu, w postaci przedsiębiorstwa wniesiona zostanie wyłącznie na kapitał zakładowy Przyszłej spółki kapitałowej, nie będzie natomiast zwiększać wartości kapitału zapasowego Przyszłej spółki kapitałowej.

Część aportu, o którym mowa powyżej, stanowić może/mogą wartość niematerialna i prawna/wartości niematerialne i prawne (dalej: "WNiP") będąca/będące składnikiem/składnikami zakupionym/zakupionymi przez Spółkę kapitałową bądź uprzednio wniesionym/wniesionymi do Spółki kapitałowej w formie wkładu niepieniężnego. Wartość początkowa WNiP na moment otrzymania aportu przez Spółkę kapitałową zostanie określona w ewidencji Spółki kapitałowej na poziomie ustalonym przez Spółkę kapitałową na dzień otrzymania wkładu, nie wyższą niż wartość rynkowa, zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wśród ww. składników majątkowych mogą być też takie, w odniesieniu do których, w zamian za wkład, Spółka kapitałowa wydała udziały, których wartość nominalna była niższa od rynkowej wartości wnoszonego wkładu niepieniężnego, a różnica pomiędzy wartością nominalną wydanych udziałów a wartością rynkową przedmiotu aportu została przekazana na kapitał zapasowy Spółki kapitałowej (agio).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 14 sierpnia 2014 r. (data wpływu 18 sierpnia 2014 r.) Wnioskodawca przedstawia informacje dotyczące nazwy oraz siedziby planowanej spółki kapitałowej:

- P. Sp. z o.o.

Jednocześnie Spółka zastrzega, iż przedstawione powyżej informacje o firmie i adresie przyszłej spółki są jedynie danymi planowanymi i w rzeczywistości mogą ulec zmianie (np. odmowa rejestracji danej firmy spółki przez KRS lub zmiana decyzji o lokalizacji). Jeżeli zdarzenie takie będzie miało miejsce przed datą otrzymania interpretacji indywidualnej przez Spółkę, tut. organ zostanie o tym poinformowany.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy wartość początkową WNiP otrzymanej/otrzymanych przez Przyszłą spółkę kapitałową w ramach aportu przedsiębiorstwa należy ustalić w takiej samej wysokości jak wartość początkowa, która była wykazana w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki kapitałowej.

2. Czy po otrzymaniu aportu przedsiębiorstwa, Przyszła spółka kapitałowa będzie uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wartości WNiP, będących częścią aportu, wykazanych w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport do Przyszłej spółki kapitałowej, tj. Spółki kapitałowej.

3. Czy Przyszła spółka kapitałowa, będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów pełną wartość odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej WNiP wniesionych aportem do Przyszłej spółki kapitałowej w ramach przedsiębiorstwa, ustalonej zgodnie z art. 16g ust. 10a w zw. z ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie pytania drugiego. Wniosek Spółki w zakresie pytania pierwszego oraz trzeciego będzie przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przyszłym aportem przedsiębiorstwa, Przyszła spółka kapitałowa będzie uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej WNiP, otrzymanych w ramach aportu w postaci przedsiębiorstwa, wykazanych w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport do Przyszłej spółki kapitałowej, tj. Spółki kapitałowej.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W tym kontekście należy zaznaczyć, że Wnioskodawca będzie dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z metodologią określoną w ww. przepisach.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji podlegają nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

* o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Należy uznać, że nabyte przez Przyszłą spółkę kapitałową składniki będą spełniać wynikające z przytoczonego przepisu warunki.

Ponadto zgodnie z art. 16h ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Jak zostało wykazane w ramach uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy do pytania pierwszego, wartością początkową WNiP będących składnikami otrzymanymi w ramach aportu przedsiębiorstwa, będzie ich wartość początkowa wykazana w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport, tj. Spółki kapitałowej. Zatem ta wartość będzie podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych w Przyszłej spółce kapitałowej na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie brak jest w treści ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jakiegokolwiek przepisu, który potencjalnie mógłby skutkować brakiem możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wskazanej w rejestrze środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych bądź ich dokonywaniem od wartości innej niż wartość początkowa określona w rejestrze środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Artykuł 16 ust. 3 w związku z art. 16 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nakładają jedynie, na podmiot otrzymujący wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, obowiązek dokonywania odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz metody amortyzacji przyjętej przez podmiot wnoszący ww. wkład.

Wobec powyższego Przyszła spółka kapitałowa w związku z otrzymaniem wkładu niepieniężnego w postawi przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części będzie uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości składników otrzymanych w ramach aportu, ustalonej zgodnie z wyżej powołaną zasadą kontynuacji amortyzacji (tekst jedn.: przyjęcia wartości początkowej przedmiotowych składników zgodnie z ewidencją środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport, z uwzględnieniem dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez podmiot wnoszący aport oraz przyjmując metodę amortyzacji stosowaną przez podmiot wnoszący aport).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w przyszłości Wnioskodawca może założyć spółkę kapitałową. Zakłada się, że przyszła spółka kapitałowa w przyszłości może otrzymać aport od innej spółki kapitałowej (dalej: Spółka kapitałowa) będącej podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, którego przedmiotem będzie przedsiębiorstwo, w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w skład którego wchodzić może/mogą wartość niematerialna i prawna/wartości niematerialne i prawne. Wartość przedmiotowego aportu, w postaci przedsiębiorstwa wniesiona zostanie wyłącznie na kapitał zakładowy Przyszłej spółki kapitałowej, nie będzie natomiast zwiększać wartości kapitału zapasowego Przyszłej spółki kapitałowej.

Wskazać należy więc, że w sytuacji gdy przy aporcie przedsiębiorstwa środki trwałe i wartości niematerialne i prawne były ujęte w księgach rachunkowych podmiotu wnoszącego aport, wówczas wartość początkową tych środków ustala się na podstawie art. 15 ust. 1s pkt 1 oraz art. 16g ust. 9 w związku z art. 16g ust. 10a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.), tj. w wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport.

W myśl bowiem art. 16g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

Zgodnie natomiast z treścią art. 16g ust. 10a ww. ustawy, przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego.

Zgodnie natomiast z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie natomiast do art. 16h ust. 3 tej ustawy (Wnioskodawca omyłkowo wskazał art. 16 ust. 3 ustawy) podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7.

Na podstawie art. 16h ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Wnioskodawca omyłkowo wskazał art. 16 ust. 3a ustawy), przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego, jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego taki wkład.

Jeżeli zatem w skład wniesionego do spółki kapitałowej przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części będą wchodziły środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, zastosowanie znajdą powyżej wskazane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z których wynika, że w przypadku wniesienia do spółki kapitałowej aportu w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, podmiot otrzymujący aport jest obowiązany kontynuować amortyzację dokonywaną uprzednio przez podmiot wnoszący wkład. Będzie to oznaczało, że spółka kapitałowa będzie kontynuowała amortyzację tych składników majątku, dokonywaną wcześniej przez podmiot, który dokona wniesienia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W konsekwencji jak słusznie wskazuje Wnioskodawca, Przyszła spółka kapitałowa w związku z otrzymaniem wkładu niepieniężnego w postawi przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części będzie uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości składników otrzymanych w ramach aportu, ustalonej zgodnie z wyżej powołaną zasadą kontynuacji amortyzacji (tekst jedn.: przyjęcia wartości początkowej przedmiotowych składników zgodnie z ewidencją środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport, z uwzględnieniem dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez podmiot wnoszący aport oraz przyjmując metodę amortyzacji stosowaną przez podmiot wnoszący aport).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.