ITPB3/423-316d/11/MT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2011 r. (data wpływu 4 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, uzupełnionym pismem Spółki z dnia 22 września 2011 r. (data wpływu 26 września 2011 r.), dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalania kursów wymiany walut dla celów przeliczania transakcji w walutach obcych na potrzeby ustalania podatkowych różnic kursowych:

- jest nieprawidłowe w części dotyczącej ustalania przez Spółkę kursów wymiany walut dla wyceny następujących skonkretyzowanych przykładów transakcji:

* wpływu odsetek od lokat bankowych i odsetek od środków na rachunkach bankowych na rachunek walutowy Spółki prowadzony za granicą;

* wpływu środków z tytułu udzielonej Spółce pożyczki/kredytu na rachunek walutowy prowadzony za granicą;

* wpływu do kasy walutowej Spółki zaliczki w walucie obcej niewykorzystanej przez pracownika;

* zwrotu błędnie dokonanego przelewu na spłatę zobowiązań w walucie obcej (np. w związku z wprowadzeniem błędnego nr konta w przelewie) na rachunek walutowy Spółki prowadzony w banku na terenie Rzeczypospolitej Polskiej;

* zwrotu błędnie dokonanego przelewu na spłatę zobowiązań w walucie obcej (np. w związku z wprowadzeniem błędnego nr konta w przelewie) na rachunek walutowy Spółki prowadzony za granicą;

* likwidacji lokaty w walucie obcej i zwrotu środków na rachunek walutowy;

* wypływu waluty związanego z przesunięciem środków z konta walutowego Spółki do kasy lub na inne konto walutowe;

* założenia lokaty w walucie obcej;

- jest prawidłowe w pozostałej części.

W dniu 4 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie zasad ustalania kursów wymiany walut dla celów przeliczania transakcji w walutach obcych na potrzeby ustalania podatkowych różnic kursowych. Wniosek został uzupełniony, w odpowiedzi na wezwanie tutejszego organu z dnia 12 września 2011 r. znak ITPB3/423-316/11-2/MT, poprzez doprecyzowanie treści wniosku pismem Spółki z dnia 22 września 2011 r. (data wpływu 25 września 2011 r.) oraz poprzez uiszczenie brakującej opłaty od wniosku.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Rok obrotowy Spółki trwa od lipca do czerwca. Rok obrotowy, którego dotyczy zapytanie trwa od dnia 1 lipca 2010 r. do 30 czerwca 2011 r. Z uwagi na fakt, iż przedmiotem złożonego wniosku jest zaistniały stan faktyczny, niniejsze zapytanie oparto o przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym w 2010 r. Zastosowanie brzmienia ustawy z 2010 r. wynika z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Zgodnie z tym artykułem, podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, u których rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 r. stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego (tj. w przypadku "D." Sp. z o.o. - do dnia 30 czerwca 2011 r.) przepisy ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży mięsa i wyrobów z mięsa. Spółka wystawia faktury za sprzedane wyroby w walucie EURO kontrahentom zagranicznym i krajowym. Za sprzedane wyroby otrzymuje zapłatę w walucie wymienialnej EURO. W przypadku kontrahentów krajowych wpłaty dokonywane są w kwocie brutto zawierającej podatek VAT. Ponadto, Spółka dokonuje zakupu materiałów, towarów i usług w krajach wspólnotowych i na terenie Rzeczpospolitej Polskiej, za które również otrzymuje faktury w walucie EURO. W związku z tymi zakupami Spółka dokonuje zapłaty dostawcom w walucie wymienialnej EURO. W przypadku kontrahentów krajowych zapłaty dokonywane są w kwocie brutto zawierającej podatek VAT.

Zdarzają się sytuacje zwrotu przelewów z tytułu zapłaty dostawcom w walucie obcej np. w związku z wpisaniem błędnego numeru rachunku dostawcy.

Spółka dokonuje również kompensaty należności i zobowiązań wyrażonych w walucie EURO.

Spółka otrzymała kredyty i pożyczki w walucie obcej. Z rachunku walutowego dokonywane są spłaty rat kredytów i pożyczek w walucie, w której zostały udzielone.

Na potrzeby rozliczeń w walutach obcych Spółka prowadzi rachunki walutowe na terenie Rzeczpospolitej Polskiej i za granicą oraz prowadzi kasę walutową.

Poza wymienionymi wyżej transakcjami w walucie obcej, Spółka z kasy walutowej wypłaca pracownikom zaliczki na poczet podróży służbowych. Nierozliczoną zaliczkę pracownik zwraca do kasy Spółki.

Spółka zakłada lokaty w walucie obcej. Na konto walutowe Spółki wpływają odsetki z tytułu lokat bankowych oraz odsetki od środków zgromadzonych na rachunku bankowym.

Za prowadzenie rachunku walutowego, bank pobiera opłatę z konta walutowego.

Spółka dokonuje przesunięć środków w walucie obcej pomiędzy rachunkami walutowymi, jak również do kasy walutowej.

Ponadto, Spółka dokonuje zakupu i sprzedaży waluty obcej za pośrednictwem banku po wynegocjowanym kursie.

Transakcje w walucie obcej zgodnie z art. 9 ustawy o rachunkowości są księgowane w przeliczeniu na walutę polską.

Ustalenia wnikające z polityki rachunkowości obowiązującej w Spółce są następujące:

Przychody z tytułu odsetek od lokaty bankowej i odsetek od środków na rachunku Spółka przelicza według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wpływu odsetek na konto walutowe.

Koszty poniesione w walutach obcych Spółka przelicza według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego wystawienie faktury przez dostawcę, bez względu na to, czy została ona wystawiona w ustawowym terminie. Koszty z tytułu pobranych prowizji bankowych Spółka przelicza według średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień pobrania prowizji przez bank.

W odniesieniu do kont walutowych i kasy walutowej Spółki mają miejsce następujące operacje:

Banki prowadzące rachunki walutowe na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, w których zdeponowane są środki pieniężne Spółki, ogłaszają dziennie kilka kursów waluty. Spółka nie otrzymuje od banku informacji na temat godziny zaksięgowania przelewu na swoim koncie, ani o zastosowanym kursie, za wyjątkiem negocjowanych transakcji kupna i sprzedaży waluty w banku, wówczas wskazywany jest zastosowany kurs wymiany.

Wyłącznie w sytuacji zakupu i sprzedaży waluty za pośrednictwem banku dochodzi do przewalutowania po kursie faktycznym wynegocjowanym z bankiem. W pozostałych sytuacjach nie dochodzi do faktycznego przewalutowania środków, a jedynie do ich zaksięgowania w walucie polskiej.

W przypadku transakcji wpływów i wypływów w walucie obcej przeprowadzanych za pomocą rachunku walutowego prowadzonego w banku na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, Spółka przyjęła jednolity tryb postępowania dla obliczania podatkowych różnic kursowych, tzn. jako kurs faktycznie zastosowany przyjęła pierwszy kurs z danego dnia ogłaszany przez bank.

Do wyceny poniższych transakcji przeprowadzanych na rachunku walutowym prowadzonym na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, Spółka stosuje następujące kursy:

Do wyceny transakcji przeprowadzanych na rachunku walutowym prowadzonym za granicą oraz transakcji w kasie walutowej Spółka stosuje następujące kursy:

W przypadku rachunku walutowego prowadzonego za granicą nie jest możliwe zastosowanie kursu banku prowadzącego rachunek, ponieważ banki za granicą nie ogłaszają kursu waluty stosowanego do przeliczenia złotego.

Jeżeli chodzi o kasę walutową Spółka stosuje kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania lub dokonania zapłaty, ponieważ nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty.

Spółka dokonując ujęcia w księgach wszystkich operacji w walutach obcych, o których mowa powyżej, wyodrębnia następujące kategorie różnic kursowych:

W przypadku:

Doprecyzowując przedstawiony stan faktyczny, Spółka wskazała ponadto, że wystawia faktury w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi. Nie występują przypadki wystawienia faktury przed dniem wykonania usługi, wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego albo częściowego wykonania usługi. Sporadycznie występują przypadku wpłaty zaliczki na poczet dostawy, ale zaliczka ta nie jest uznawana jako przychód zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (pytania oznaczone we wniosku następującymi punktami):

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania zawartego w punkcie trzecim. Wniosek Spółki w pozostałym zakresie jest przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie punktu trzeciego, Wnioskodawca wskazał, że - w jego ocenie - z przepisów art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że do określenia różnic kursowych, co do zasady, winien być uwzględniany kurs faktycznie zastosowany.

Jak podnosi Spółka, na gruncie przepisów podatkowych zostało przyjęte, iż kurs faktycznie zastosowany to taki, po jakim dokonało się faktycznej wyceny w celu ustalenia różnic kursowych. W sensie technicznym, faktycznie zastosowany kurs waluty oznacza miarę wartości pieniądza krajowego w stosunku do waluty obcej. Faktycznie zastosowany kurs waluty nie musi być wyłącznie kursem pieniężnej wymiany, a użycie go przy takich kategoriach podatkowych, jak: otrzymanie przychodu, uiszczenie zapłaty, wpływ i wypływ waluty, czy też wycena kredytu (pożyczki), świadczy iż jest to kurs faktycznie zastosowany do wyceny określonych wartości kształtujących różnice kursowe. Zdaniem Wnioskodawcy, z wykładni celowościowej wynika, iż przy podatkowej metodzie ustalania różnic kursowych w ramach faktycznie zastosowanego kursu walut uwzględniane mogą być rożne kursy walutowe zastosowane przez podatnika, w tym np. bankowe, kantorowe i indywidualne wynikające z umowy. Jeżeli operacje walutowe są dokonywane przez rachunek bankowy - tak, jak ma to miejsce w rozpatrywanej sprawie - uzasadnione jest, zdaniem Spółki, stosowanie kursów bankowych. Kursy banków są bowiem realne i mające oczywisty charakter, po tych kursach bank dokonałby wymiany waluty obcej, gdyby podatnik nie korzystał z własnego rachunku. Spełniają więc przesłanki faktycznie zastosowanego kursu walut.

Jak podkreśla Spółka, banki w kraju, w których zdeponowane są środki pieniężne, ogłaszają dziennie kilka kursów waluty. Spółka nie otrzymuje od banku informacji na temat godziny zaksięgowania przelewu na swoim koncie, ani o zastosowanym kursie, za wyjątkiem negocjowanych transakcji kupna i sprzedaży waluty w banku - wówczas wskazany jest zastosowany kurs wymiany. Przyjęła ona jednolity tryb postępowania dla obliczania podatkowych różnic kursowych, tzn. do wyceny transakcji na rachunku bankowym stosuje pierwszy kurs z danego dnia ogłaszany przez bank.

Przepis art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi jednakże, że jeżeli przy obliczaniu wartości różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, przyjmuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień. Dopiero zatem, jeżeli nie byłoby możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty, ponieważ nie został on ustalony (np. w przypadku, gdy podatnik korzysta z rachunku walutowego banku zagranicznego, w którym nie jest ogłaszany kurs waluty stosowany do przeliczenia złotego, w przypadku kompensaty należności i zobowiązań wyrażonych w walucie, gdy nie wskazano w umowie kursu do rozliczenia), wówczas możliwe jest - zdaniem Wnioskodawcy - zastosowanie kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dokonanie operacji na rachunku walutowym.

Kurs faktycznie zastosowany nie powinien różnić się o 5% od wartości kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty. W przeciwnym razie organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty, uleżeli podatnik nie zmieni wartości kursu lub nie wskaże przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez NBP (art. 15a ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Jak wskazuje Spółka, na potrzeby ustalania różnic kursowych, dokonując przeliczenia transakcji na rachunkach walutowych na terenie Rzeczpospolitej Polskiej, za granicą oraz w kasie walutowej stosuje następujące kursy:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie punktu trzeciego uznaje się za:

- nieprawidłowe w części dotyczącej ustalania przez Spółkę kursów wymiany walut dla wyceny następujących skonkretyzowanych przykładów transakcji:

* wpływu odsetek od lokat bankowych i odsetek od środków na rachunkach bankowych na rachunek walutowy Spółki prowadzony za granicą;

* wpływu środków z tytułu udzielonej Spółce pożyczki/kredytu na rachunek walutowy prowadzony za granicą;

* wpływu do kasy walutowej Spółki zaliczki w walucie obcej niewykorzystanej przez pracownika;

* zwrotu błędnie dokonanego przelewu na spłatę zobowiązań w walucie obcej (np. w związku z wprowadzeniem błędnego nr konta w przelewie) na rachunek walutowy Spółki prowadzony w banku na terenie Rzeczypospolitej Polskiej;

* zwrotu błędnie dokonanego przelewu na spłatę zobowiązań w walucie obcej (np. w związku z wprowadzeniem błędnego nr konta w przelewie) na rachunek walutowy Spółki prowadzony za granicą;

* likwidacji lokaty w walucie obcej i zwrotu środków na rachunek walutowy;

* wypływu waluty związanego z przesunięciem środków z konta walutowego Spółki do kasy lub na inne konto walutowe;

* założenia lokaty w walucie obcej;

- prawidłowe w pozostałej części.

W przedstawionym stanie faktycznym, dla potrzeb ustalania różnic kursowych, Spółka przelicza na złote wartość transakcji (operacji) walutowych dokonywanych na rachunkach walutowych posiadanych w bankach na terenie Rzeczpospolitej Polskiej, na rachunkach walutowych posiadanych w bankach za granicą oraz w kasie walutowej. W związku z powyższym, Wnioskodawca rozważa kwestię prawidłowości ustalania kursów wymiany walut dla celów przeliczania tych transakcji na potrzeby obliczania podatkowych różnic kursowych.

Należy zatem wskazać, że szczególną kategorią przychodów i kosztów podatkowych przewidzianą w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) są różnice kursowe, ustalane przez podatników na podstawie jednej z metod wskazanych w art. 9b ust. 1 ww. ustawy, tj. na podstawie:

W analizowanym przypadku, Wnioskodawca ustala różnice kursowe na podstawie art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z ust. 1 tego artykułu, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Na mocy art. 15a ust. 2, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 3 omawianej ustawy, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

A zatem, dla podatników ustalających różnice kursowe na podstawie art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, różnice kursowe powiększające odpowiednio przychody albo koszty uzyskania przychodów powstają wyłącznie w wymienionych powyżej sytuacjach. W konsekwencji, dokonywaną dla potrzeb ustalania tych różnic kursowych wyceną w złotych (przeliczaniem na złote) wyrażonych w walucie obcej wartości pojawiających się w ramach transakcji/operacji walutowych prowadzonych przez podatnika objęte są wyłącznie następujące kategorie zdarzeń:

* powstanie przychodu należnego,

* otrzymanie przychodu należnego,

* poniesienie kosztu uzyskania przychodów,

* zapłata kosztu uzyskania przychodów,

* wpływ środków lub wartości pieniężnych,

* wypływ środków lub wartości pieniężnych,

* udzielenie kredytu (pożyczki),

* zwrotu kredytu (pożyczki),

* otrzymanie kredytu (pożyczki),

* spłaty kredytu (pożyczki).

Powołane przepisy wskazują przy tym kursy wymiany walut właściwe dla przeliczenia ww. transakcji. Ustawodawca przewidział stosowanie dla tych celów:

* kursu średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski,

* kurs faktycznie zastosowany.

Kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski pojawia się:

* w art. 15a ust. 2 pkt 1 oraz art. w art. 15a ust. 3 pkt 1 - jako kurs właściwy dla przeliczenia przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej;

* w art. 15a ust. 2 pkt 2 oraz art. w art. 15a ust. 3 pkt 2 - jako kurs właściwy dla przeliczenia poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej.

Stosownie do art. 15a ust. 6 omawianej ustawy, przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu.

Kurs faktycznie zastosowany pojawia się natomiast:

* w art. 15a ust. 2 pkt 1 oraz art. w art. 15a ust. 3 pkt 1 - jako kurs właściwy dla przeliczenia przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej dokonywanej na dzień jego otrzymania;

* w art. 15a ust. 2 pkt 2 oraz art. w art. 15a ust. 3 pkt 2 - jako kurs właściwy dla przeliczenia kosztu wyrażonego w walucie obcej dokonywanej na dzień jego zapłaty;

* w art. 15a ust. 2 pkt 3 oraz art. w art. 15a ust. 3 pkt 3 - jako kurs właściwy dla przeliczenia otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej dokonywanego na dzień ich wpływu;

* w art. 15a ust. 2 pkt 3 oraz art. w art. 15a ust. 3 pkt 3 - jako kurs właściwy dla przeliczenia wartości środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej dokonywanego na dzień ich zapłaty lub innej formy wypływu;

* w art. 15a ust. 2 pkt 4 oraz art. w art. 15a ust. 3 pkt 4 - jako kurs właściwy dla przeliczenia kredytu (pożyczki) w walucie obcej dokonywanego na dzień jego udzielenia i zwrotu;

* w art. 15a ust. 2 pkt 5 oraz art. w art. 15a ust. 3 pkt 5 - jako kurs właściwy dla przeliczenia kredytu (pożyczki) w walucie obcej dokonywanego na dzień jego otrzymania i spłaty.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia "kursu faktycznie zastosowanego", aby nie ograniczać zastosowania tego pojęcia w zamkniętym katalogu. Jednakże, jak słusznie podnosi Wnioskodawca, zgodnie przyjętym z poglądem, na gruncie analizowanych przepisów o różnicach kursowych kurs faktycznie zastosowany to taki, po jakim dokonuje się faktycznej wyceny w celu ustalania różnic kursowych. W sensie technicznym faktycznie zastosowany kurs waluty oznacza miarę wartości pieniądza krajowego w stosunku do waluty obcej. Faktycznie zastosowany kurs waluty nie musi być wyłącznie kursem pieniężnej wymiany, a użycie go przy takich kategoriach podatkowych jak: otrzymanie przychodu, uiszczenie zapłaty, wpływ i wypływ waluty, czy też wycena kredytu (pożyczki), świadczy, iż jest to kurs faktycznie zastosowany do wyceny określonych wartości kształtujących różnice kursowe. Wykładnia celowościowa wskazuje, że przy podatkowej metodzie ustalania różnic kursowych w ramach faktycznie zastosowanego kursu walut uwzględniane mogą być różne kursy walutowe zastosowane przez podatnika, w tym np. bankowe, kantorowe i indywidualne wynikające z umowy.

Jeżeli operacje walutowe są dokonywane przez rachunek bankowy uzasadnione jest stosowanie kursów bankowych. Kursy bankowe są bowiem realne i mają rzeczywisty charakter, po tych kursach bank dokonałby wymiany waluty obcej, gdyby podatnik nie korzystał z własnego rachunku, spełniają zatem przesłanki faktycznie zastosowanego kursu walut. Należy przy tym podkreślić, że w sytuacji, gdy podatnika korzysta z usług banku, który dziennie ustala kilka kursów walut, a nie przekazuje posiadaczom rachunków informacji na temat godziny zaksięgowania operacji walutowych, dla celów ustalania podatkowych różnic kursowych podatnik może - pod warunkiem zachowania jednolitości i ciągłości tego postępowania - uznawać za kurs faktycznie zastosowany kurs waluty ogłaszany przez bank na określoną godzinę (np. kurs walut ogłaszany na godzinę 12:00 albo - jak ma to miejsce w przypadku Wnioskodawcy - pierwszy kurs waluty ogłaszany przez bank).

Ustawodawca przewidział jednocześnie możliwość zaistnienia sytuacji, w której podatnik nie jest w stanie ustalić kursu faktycznie zastosowanego, normując ją w art. 15a ust. 4 omawianej ustawy. Na mocy tego przepisu, jeżeli przy obliczaniu wartości różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, przyjmuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Omawiana ustawa zawiera również zastrzeżenie dotyczące skutków posłużenia się przez podatnika "nierynkowym" kursem faktycznie zastosowanym. Zgodnie z art. 15a ust. 5, jeżeli faktycznie zastosowany kurs waluty, o którym mowa w ust. 2 i 3, jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5% wartość kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. W razie niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w części obejmującej rozważania na temat znaczenia pojęcia "kursu faktycznie zastosowanego" należy uznać za prawidłowe.

Ocena kwestii prawidłowości stanowiska Spółki w części, w jakiej zaprezentowano w nim przypadki ustalania przez Spółkę kursów walut właściwych dla wyceny konkretnych rodzajów operacji (zdarzeń gospodarczych) w walutach obcych dokonywanych:

dla celów ustalania różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 i art. 15a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wymaga indywidualnej analizy każdego spośród wskazanych przez Wnioskodawcę przypadków.

I tak, w przypadku wpłaty od kontrahentów z tytułu spłaty należności dokonywanej na rachunek walutowy prowadzony w banku na terenie Rzeczypospolitej Polskiej:

Spółka powinna posłużyć się kursem faktycznie zastosowanym z dnia tej wpłaty (tj. z dnia wpływu środków, otrzymania należności), tj. pierwszym ogłaszanym tego dnia kursem kupna banku, w którym prowadzony jest rachunek bankowy.

W przypadku wpływu należności w walucie obcej na rachunek walutowy Spółki prowadzony za granicą:

skoro Spółka nie jest w stanie ustalić kursu faktycznie zastosowanego z dnia tej wpłaty (tj. z dnia wpływu środków, otrzymania należności) - powinna posłużyć się kursem średnim ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień (dzień wpływu należności).

W przypadku wpływu należności w walucie obcej do kasy walutowej Spółki:

skoro Spółka nie jest w stanie ustalić kursu faktycznie zastosowanego z dnia tej wpłaty (tj. z dnia wpływu środków, otrzymania należności) - powinna posłużyć się kursem średnim ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień (dzień wpływu należności).

W przypadku wpływu odsetek od lokat bankowych i odsetek od środków na rachunkach bankowych na rachunek walutowy Spółki prowadzony w banku na terenie Rzeczpospolitej Polskiej:

Spółka powinna posłużyć się kursem faktycznie zastosowanym z dnia wpływu tych odsetek na jej rachunek bankowy, tj. pierwszym ogłaszanym tego dnia kursem kupna banku, w którym prowadzony jest rachunek bankowy.

Należy jednocześnie zastrzec, że skoro - z uwagi na regulacje art. 12 ust. 4 pkt 2 w zw. z art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - dzień otrzymania odsetek jest datą uzyskania przychodu należnego w postaci tych odsetek, wyceniając przedmiotowe odsetki jako przychód należny dla potrzeb ustalenia różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 1 oraz w art. 15a ust. 3 pkt 1 tej ustawy, Wnioskodawca powinien przeliczyć je na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, tj. według kursu z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego datę powstania tego przychodu należnego (dzień otrzymania odsetek przez Spółkę/ dzień wpływu odsetek na jej konto walutowe).

W przypadku wpływu odsetek od lokat bankowych i odsetek od środków na rachunkach bankowych na rachunek walutowy Spółki prowadzony za granicą:

skoro Spółka nie jest w stanie ustalić kursu faktycznie zastosowanego z dnia wpływu tych odsetek na jej rachunek bankowy - powinna posłużyć się kursem średnim ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień. Nie można tu natomiast mówić - jak ma to miejsce w stanowisku Wnioskodawcy - o średnim kursie ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zapłaty. Opisana transakcja nie ma bowiem charakteru dokonania "zapłaty" przez Spółkę.

Należy jednocześnie zastrzec, że skoro - z uwagi na regulacje art. 12 ust. 4 pkt 2 w zw. z art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - dzień otrzymania odsetek jest datą uzyskania przychodu należnego w postaci tych odsetek, wyceniając przedmiotowe odsetki jako przychód należny dla potrzeb ustalenia różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 1 oraz w art. 15a ust. 3 pkt 1 tej ustawy, Wnioskodawca powinien przeliczyć je na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, tj. według kursu z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego datę powstania tego przychodu należnego (dzień otrzymania odsetek przez Spółkę/ dzień wpływu odsetek na jej konto walutowe).

W przypadku wpływu środków z tytułu udzielonej Spółce pożyczki/kredytu na rachunek walutowy Spółki prowadzony w banku na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, wyceniając wartość w przeliczeniu na złote kwoty tej pożyczki/kredytu jako wpływu środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej dla potrzeb ustalenia różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 3 oraz w art. 15a ust. 3 pkt 3 tej ustawy - Spółka powinna posłużyć się kursem faktycznie zastosowanym z dnia tej wpłaty (tj. z dnia wpływu środków pieniężnych), tj. pierwszym ogłaszanym tego dnia kursem kupna banku, w którym prowadzony jest rachunek bankowy.

Należy jednocześnie wskazać, że wyceniając wartość w przeliczeniu na złote kwoty pożyczki/kredytu w walucie obcej w dniu jego udzielenia dla potrzeb (dokonywanego w przyszłości w związku ze zwrotem tej pożyczki/kredytu w walucie obcej) ustalania różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 4 oraz w art. 15a ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka powinna posłużyć się kursem faktycznie zastosowanym z dnia udzielenia pożyczki/kredytu, tj. pierwszym ogłaszanym tego dnia kursem kupna banku udzielającego tej pożyczki.

W przypadku wpływu środków z tytułu udzielonej Spółce pożyczki/kredytu na rachunek walutowy prowadzony za granicą, wyceniając wartość w przeliczeniu na złote kwoty tej pożyczki/kredytu jako wpływu środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej dla potrzeb ustalenia różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 3 oraz w art. 15a ust. 3 pkt 3 tej ustawy - skoro Spółka nie jest w stanie ustalić kursu faktycznie zastosowanego z dnia tej wpłaty (tj. z dnia wpływu środków pieniężnych) - powinna posłużyć się kursem średnim ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień. Nie można tu natomiast mówić - jak ma to miejsce w stanowisku Wnioskodawcy - o średnim kursie ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zapłaty. Opisana transakcja nie ma bowiem charakteru dokonania "zapłaty" przez Spółkę.

Należy jednocześnie wskazać, że wyceniając wartość w przeliczeniu na złote kwoty pożyczki/kredytu w walucie obcej w dniu jego udzielenia dla potrzeb (dokonywanego w przyszłości w związku ze zwrotem tej pożyczki/kredytu w walucie obcej) ustalania różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 4 oraz w art. 15a ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - skoro Spółka nie jest w stanie ustalić kursu faktycznie zastosowanego z dnia udzielenia pożyczki/kredytu - powinna posłużyć się kursem średnim ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

W przypadku wpływu do kasy walutowej Spółki zaliczki w walucie obcej niewykorzystanej przez pracownika, wyceniając wartość zwróconej kwoty pieniężnej w walucie obcej jako wpływu środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej dla potrzeb ustalenia różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 3 oraz w art. 15a ust. 3 pkt 3 tej ustawy - skoro Spółka nie jest w stanie ustalić kursu faktycznie zastosowanego z dnia zwrotu niewykorzystanej zaliczki (tj. z dnia wpływu środków pieniężnych) - powinna posłużyć się kursem średnim ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Analizowane przepisy art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie dają natomiast podstawy prawnej dla proponowanej przez Wnioskodawcę wyceny przedmiotowego zwrotu niewykorzystanej przez pracownika zaliczki w walucie obcej według średniego kursu Narodowego Banku Polskiego zastosowanego do przeliczenia na złote tej zaliczki w dniu jej wypłaty pracownikowi, tj. średniego kursu ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wypłaty tej zaliczki (dzień wypływu środków pieniężnych w walucie obcej).

W przypadku zwrotu błędnie dokonanego przelewu na spłatę zobowiązań w walucie obcej (np. w związku z wprowadzeniem błędnego nr konta w przelewie) na rachunek walutowy Spółki prowadzony w banku na terenie Rzeczypospolitej Polskiej - nie zachodzi potrzeba wyceny środków pieniężnych będących przedmiotem tego przelewu dla potrzeb ustalenia różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 oraz w art. 15a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Sytuacja ta nie mieści się bowiem w zakresie zastosowania analizowanych art. 15a ust. 2 i 3 ww. ustawy. "Zwrot błędnie dokonanego przelewu" jest bowiem w istocie informacją dla posiadacza rachunku walutowego, że zlecony przez niego przelew, z uwagi na błędy w poleceniu jego dokonania, nie został skutecznie zrealizowany przez bank, a tym samym - że nie doszło do wypłaty środków pieniężnych w walucie obcej ani do zapłaty zobowiązania przez Spółkę. Pojawienie się na rachunku walutowym Wnioskodawcy "zwrotu błędnie dokonanego przelewu" nie ma zatem charakteru wpływu środków pieniężnych w walucie obcej.

Z powyższych względów - a nie wskutek proponowanego przez Spółkę zastosowania dla wyceny tego "zwrotu przelewu" w walucie obcej kursu sprzedaży banku z dnia dokonania przez nią błędnego przelewu (pierwszego kursu sprzedaży ogłoszonego przez bank w tym dniu - w analizowanym przypadku nie powstaną podatkowe różnice kursowe.

W przypadku zwrotu błędnie dokonanego przelewu na spłatę zobowiązań w walucie obcej (np. w związku z wprowadzeniem błędnego nr konta w przelewie) na rachunek walutowy Spółki prowadzony za granicą - nie zachodzi potrzeba wyceny środków pieniężnych będących przedmiotem tego przelewu dla potrzeb ustalenia różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 oraz w art. 15a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Sytuacja ta nie mieści się bowiem w zakresie zastosowania analizowanych art. 15a ust. 2 i 3 ww. ustawy. "Zwrot błędnie dokonanego przelewu" jest bowiem w istocie informacją dla posiadacza rachunku walutowego, że zlecony przez niego przelew, z uwagi na błędy w poleceniu jego dokonania, nie został skutecznie zrealizowany przez bank, a tym samym - że nie doszło do wypłaty środków pieniężnych w walucie obcej ani do zapłaty zobowiązania przez Spółkę. Pojawienie się na rachunku walutowym Wnioskodawcy "zwrotu błędnie dokonanego przelewu" nie ma zatem charakteru wpływu środków pieniężnych w walucie obcej.

Z powyższych względów - a nie wskutek proponowanego przez Spółkę zastosowania dla wyceny tego "zwrotu przelewu" w walucie obcej średniego kursu ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień "wypływu błędnego przelewu" - w analizowanym przypadku nie powstaną podatkowe różnice kursowe.

W przypadku zakupu waluty od banku, dokonywanej po wynegocjowanym kursie - niezależnie, czy wpłynie ona na rachunek walutowy Spółki prowadzony w banku na terenie Rzeczpospolitej Polskiej, na rachunek walutowy prowadzony za granicą, czy do kasy walutowej Spółki - przeliczając na złote wartość nominalną zakupionej waluty jako wpływ środków pieniężnych w walucie obcej dla potrzeb ustalenia różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 3 oraz w art. 15a ust. 3 pkt 3 tej ustawy, Spółka powinna posłużyć się kursem faktycznie zastosowanym z dnia wpływu tych środków, tj. kursem wynegocjowanym z bankiem dla celów tej transakcji.

W przypadku likwidacji lokaty w walucie obcej i zwrotu środków na rachunek walutowy - wbrew twierdzeniom Spółki o stosowaniu kursu z dnia założenia lokaty/kursu historycznego ustalonego według metody rozchodu FIFO - nie zachodzi potrzeba wyceny środków pieniężnych lub wartości pieniężnych zwracanych z lokaty dla potrzeb ustalenia różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 oraz w art. 15a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Likwidacja lokaty, ani związany z tą czynnością zwrot środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej stanowiących przedmiot lokaty - niezależnie, czy następuje na rachunek walutowy Spółki prowadzony w banku na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, na rachunek walutowy prowadzony za granicą, czy do kasy walutowej Spółki - nie mieszczą się bowiem w zakresie zastosowania analizowanych art. 15a ust. 2 i 3 ww. ustawy. Z tego względu, a nie wskutek proponowanego przez Spółkę zastosowania kursu wyceny zwracanych z konta lokaty środków pieniężnych w walucie obcej, w analizowanym przypadku nie powstaną podatkowe różnice kursowe.

W przypadku wypływu waluty związanego z przesunięciem środków z konta walutowego Spółki do kasy lub na inne konto walutowe - wbrew twierdzeniom Spółki o stosowaniu kursu historycznego ustalonego według metody rozchodu FIFO - nie zachodzi potrzeba wyceny środków pieniężnych lub wartości pieniężnych "przesuwanych" pomiędzy rachunkami walutowymi i kasą walutową Wnioskodawcy dla potrzeb ustalenia różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 oraz w art. 15a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej nie należą bowiem do kategorii transakcji (operacji) walutowych objętych zakresem zastosowania analizowanych art. 15a ust. 2 i 3 ww. ustawy. Z tego względu, a nie wskutek proponowanego przez Spółkę księgowania wpływu przesuwanych środków w walutach obcych "po kursie zastosowanym do przeliczenia wypływu tych środków", w analizowanym przypadku nie powstaną podatkowe różnice kursowe.

W przypadku spłat zobowiązań wobec kontrahentów dokonywanych z rachunku walutowego Spółki prowadzonego w banku na terenie Rzeczypospolitej Polskiej:

Spółka powinna posłużyć się kursem faktycznie zastosowanym z dnia dokonania zapłaty (wypływu środków), tj. pierwszym ogłaszanym tego dnia kursem sprzedaży banku, w którym prowadzony jest rachunek bankowy, z którego dokonano zapłaty zobowiązania.

W przypadku zapłaty zobowiązań w walucie obcej dokonywanej z rachunku walutowego Spółki prowadzonego za granicą:

skoro Spółka nie jest w stanie ustalić kursu faktycznie zastosowanego z dnia dokonania zapłaty (wypływu środków) - powinna posłużyć się kursem średnim ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień (dzień zapłaty).

W przypadku zapłaty zobowiązań w walucie obcej za pośrednictwem kasy walutowej Spółki:

3.

skoro Spółka nie jest w stanie ustalić kursu faktycznie zastosowanego z dnia dokonania zapłaty (wypływu środków) - powinna posłużyć się kursem średnim ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień (dzień zapłaty).

W przypadku spłat kredytów/pożyczek dokonywanych z rachunku walutowego Spółki prowadzonego w banku na terenie Rzeczypospolitej Polskiej:

W przypadku spłaty kredytu lub pożyczki w walucie obcej dokonywanej z rachunku walutowego Spółki prowadzonego za granicą:

W przypadku pobrania opłaty przez bank za prowadzenie rachunku z rachunku walutowego Spółki prowadzonego w banku na terenie Rzeczypospolitej Polskiej:

Spółka powinna posłużyć się kursem faktycznie zastosowanym z dnia dokonania zapłaty (wypływu środków), tj. pierwszym ogłaszanym tego dnia kursem sprzedaży banku, w którym prowadzony jest rachunek bankowy, z którego pobrano opłatę.

W przypadku pobrania przez bank opłat i prowizji w walucie obcej z rachunku walutowego Spółki prowadzonego za granicą:

skoro Spółka nie jest w stanie ustalić kursu faktycznie zastosowanego z dnia poboru opłat i prowizji przez bank, będącego dniem wypływu środków w walucie obcej i jednocześnie dniem dokonania zapłaty w walucie obcej - powinna posłużyć się kursem średnim ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień (dzień pobrania przez bank opłat i prowizji).

W przypadku wypłaty pracownikom zaliczek w walucie obcej z kasy walutowej Spółki, wyceniając tę zaliczkę jako wypływ środków pieniężnych w walucie obcej dla potrzeb ustalenia różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 3 oraz w art. 15a ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - skoro Spółka nie jest w stanie ustalić kursu faktycznie zastosowanego z dnia dokonania wypłaty zaliczki - powinna posłużyć się kursem średnim ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień (dzień wypłaty zaliczki).

W przypadku sprzedaży waluty do banku, dokonywanej po wynegocjowanym kursie - niezależnie, czy waluta "wypłynie" z rachunku walutowego Spółki prowadzonego w banku na terenie Rzeczpospolitej Polskiej, z rachunku walutowego prowadzonego za granicą, czy z kasy walutowej Spółki - przeliczając na złote wartość nominalną sprzedanej waluty jako wypływ środków pieniężnych w walucie obcej dla potrzeb ustalenia różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 3 oraz art. w art. 15a ust. 3 pkt 3 tej ustawy, Spółka powinna posłużyć się kursem faktycznie zastosowanym z dnia wypływu tych środków, tj. kursem wynegocjowanym z bankiem dla celów tej transakcji.

W przypadku założenia lokaty w walucie obcej - wbrew twierdzeniom Spółki o stosowaniu kursu historycznego ustalonego według metody rozchodu FIFO - nie zachodzi potrzeba wyceny środków pieniężnych lub wartości pieniężnych transferowanych na lokatę dla potrzeb ustalenia różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 oraz w art. 15a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Założenie lokaty, ani związany z tą czynnością przelew środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej "lokowanych" na koncie lokaty - niezależnie, czy następuje z rachunku walutowego Spółki prowadzonego w banku na terenie Rzeczpospolitej Polskiej, z rachunku walutowego prowadzonego za granicą, czy z kasy walutowej Spółki - nie mieszczą się bowiem w zakresie zastosowania analizowanych art. 15a ust. 2 i 3 ww. ustawy.

W przypadku kompensaty należności i zobowiązań w walutach obcych:

Podsumowując, przeprowadzona wykładnia art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz odniesienie ustalonych w jej wyniku zasad ustalania kursów wymiany walut właściwych dla wyceny transakcji w walutach obcych na potrzeby obliczania tzw. podatkowych różnic kursowych do stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę (obejmującego ogólne rozważania nad pojęciem "kursu faktycznie zastosowanego" oraz skonkretyzowane przykłady stosowania przez Wnioskodawcę przepisów prawa podatkowego będących przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej), doprowadziło do uznania stanowiska Wnioskodawcy za:

- nieprawidłowe w części dotyczącej ustalania kursów wymiany walut dla wyceny następujących skonkretyzowanych przykładów transakcji:

* wpływu odsetek od lokat bankowych i odsetek od środków na rachunkach bankowych na rachunek walutowy Spółki prowadzony za granicą;

* wpływu środków z tytułu udzielonej Spółce pożyczki/kredytu na rachunek walutowy prowadzony za granicą;

* wpływu do kasy walutowej Spółki zaliczki w walucie obcej niewykorzystanej przez pracownika;

* zwrotu błędnie dokonanego przelewu na spłatę zobowiązań w walucie obcej (np. w związku z wprowadzeniem błędnego nr konta w przelewie) na rachunek walutowy Spółki prowadzony w banku na terenie Rzeczypospolitej Polskiej;

* zwrotu błędnie dokonanego przelewu na spłatę zobowiązań w walucie obcej (np. w związku z wprowadzeniem błędnego nr konta w przelewie) na rachunek walutowy Spółki prowadzony za granicą;

* likwidacji lokaty w walucie obcej i zwrotu środków na rachunek walutowy;

* wypływu waluty związanego z przesunięciem środków z konta walutowego Spółki do kasy lub na inne konto walutowe;

* założenia lokaty w walucie obcej;

- prawidłowe w pozostałej części, tj.: w części obejmującej ogólne rozważania na temat znaczenia pojęcia "kursu faktycznie zastosowanego" i w części dotyczącej ustalania przez Spółkę kursów wymiany walut dla wyceny innych niż wymienione powyżej skonkretyzowanych przykładów transakcji w walutach obcych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70 - 561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.