ITPB3/423-307/10/PS - Możliwość zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodu wspólnoty mieszkaniowej uzyskanego z tytułu odsetek od zgromadzonych środków finansowych na rachunku podstawowym i depozytowym.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wspólnoty Mieszkaniowej przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2010 r. (data wpływu 23 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy, dochodu uzyskanego z tytułu odsetek od zgromadzonych środków finansowych:

* jest prawidłowe odnośnie odsetek na rachunku podstawowym,

* jest nieprawidłowe odnośnie odsetek na rachunku depozytowym.

W dniu 23 czerwca 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych między innymi w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy, dochodu uzyskanego z tytułu odsetek od środków finansowych zgromadzonych na rachunku podstawowym i depozytowym.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wspólnota Mieszkaniowa zarządza budynkiem, w którym są tylko lokale mieszkalne. Właściciele wnoszą na rachunek bankowy środki na pokrycie kosztów eksploatacyjnych, remontowych oraz zaliczek na media komunalne. Zgromadzone środki są przechowywane, a następnie wydatkowane na regulowanie zobowiązań wobec dostawców materiałów, robót i usług, a także dostarczonych mediów komunalnych. Wolne środki pochodzące z wyżej wymienionych tytułów Wspólnota zgodnie z zasadami prawidłowej gospodarki finansowej lokuje na odrębnym rachunku depozytowym. Wspólnota ponosi koszty utrzymania rachunku bankowego i uzyskuje odsetki od środków zgromadzonych na rachunku podstawowym oraz depozytowym, które księgowane są na jednym koncie "750" odsetki bankowe. Dochód z tytułu ww. odsetek Wspólnota zalicza do przychodów opodatkowanych i odprowadza zaliczkę na podatek dochodowy od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy dochód uzyskany z tytułu odsetek od środków zgromadzonych na rachunku podstawowym i depozytowym podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wspólnota Mieszkaniowa uważa, że zarządza własnym zasobem mieszkaniowym, nie prowadzi innej działalności gospodarczej, a dochody te zostają przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych i nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej odsetek na rachunku podstawowym oraz nieprawidłowe w części dotyczącej odsetek na rachunku depozytowym.

Wspólnota mieszkaniowa powstaje w celu realizacji wspólnych działań właścicieli lokali w danej nieruchomości, związanych z utrzymaniem danej nieruchomości, w tym - dla rozliczenia na poszczególnych właścicieli ponoszonych w związku z tymi działaniami wydatków. Zakres i kompetencja działania wspólnoty mieszkaniowej zostały ściśle określone w ustawie z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.). Art. 6 cytowanej ustawy stanowi, że ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową (...). Poza lokalami, stanowiącymi odrębną własność, w skład nieruchomości wchodzą również części nieruchomości użytkowane wspólnie, tj. grunty i inne części budynku oraz urządzenia, które służą ogółowi właścicieli lokali (art. 3 ust. 2 tej ustawy). Zasadniczym źródłem przychodów wspólnoty mieszkaniowej, zgodnie z art. 15 cytowanej ustawy, są zaliczki wnoszone przez jej członków w formie bieżących opłat na pokrycie kosztów zarządu.

Artykuł 14 tej ustawy stanowi natomiast, iż na koszty zarządu nieruchomością wspólną składają się w szczególności:

Obowiązujący od 1 stycznia 2007 r. przepis art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) stanowi, że wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyjątkiem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Stosownie do wyżej cytowanego przepisu (wprowadzonego przepisem art. 1 pkt 18 lit. a) tiret czwarte ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - Dz. U. Nr 217, poz. 1589), z dniem 1 stycznia 2007 r. - zwolnione od podatku są wyłącznie te dochody wspólnot mieszkaniowych, które zostały uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i które zostały przeznaczone na utrzymanie tych zasobów.

Wobec tego opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody uzyskane z:

* gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które nie zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz

* innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet wówczas, gdy zostaną przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Powołana ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji: "zasobów mieszkaniowych" oraz "gospodarki zasobami mieszkaniowymi". Zauważyć należy jednak, że w języku potocznym, pojęcie "gospodarka" - w kontekście omawianego przypadku oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. Z definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo PWN) wynika również, że pojęcie "gospodarki" nie ogranicza się tylko do zarządzania i dysponowania, ale obejmuje także całość mechanizmów i warunków działania podmiotów gospodarczych związanych z wytwarzaniem i podziałem dóbr i usług. "Zasób" zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojęcie "mieszkanie" jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN). Tak więc przymiotnik "mieszkaniowy", "mieszkaniowych", określa rzeczy związane z mieszkaniem.

Tym samym z interpretacji językowej wynika, że przez pojęcie "zasób mieszkaniowy" należy rozumieć zgromadzone pomieszczenia mieszkalne, natomiast "gospodarka zasobami mieszkaniowymi" obejmuje całość mechanizmów związanych ze zgromadzonymi pomieszczeniami mieszkalnymi.

Na tle przytoczonych definicji słownikowych, odnoszących się do potocznego rozumienia użytych w ustawie podatkowej sformułowań trzeba poczynić zastrzeżenie, że korzystając z przywołanych w nich znaczeń pojęć wyjaśniających ich potoczne, a nie prawne rozumienie należy przyjąć zasadę, iż analizując przepis podatkowy nie można opierać się wyłącznie na literalnym brzmieniu języka potocznego, bez odwołania się do funkcjonujących w systemie prawa podatkowego zasad opodatkowania. Jedną z nich jest powszechnie akceptowana w orzecznictwie i piśmiennictwie zasada ścisłego interpretowania przepisów wprowadzających ulgi i zwolnienia podatkowe. Skutkiem stosowania tych przepisów jest bowiem ingerencja w inną, mającą podstawowe znaczenie w prawie podatkowym zasadę powszechności opodatkowania uzyskiwanych dochodów, której przejawem na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest jej art. 3 ust. 1 stanowiący, iż podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wobec tego, definiując czy też ustalając znaczenie sformułowania "gospodarka zasobami mieszkaniowymi", nie można czynić tego w oderwaniu od innych regulacji funkcjonujących w systemie prawa podatkowego.

Jeśli zatem art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza zwolnienie od podatku, uzależniając je od źródła dochodu jakim jest dochód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, to oznacza, że nie każda aktywność wspólnoty generująca powstanie dochodu może korzystać ze zwolnienia. Wobec tego nie wszystkie racjonalne, uzasadnione ekonomicznie i gospodarczo działania podejmowane przez wspólnotę wynikające z zarządu rzeczą wspólną i skutkujące powstaniem dochodu powodują, iż zwolniony jest on od podatku, ale tylko te, których efektem jest uzyskanie dochodu wyłącznie (ściśle) z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Będą to więc przede wszystkim te dochody, których źródłem są opłaty i czynsze związane z użytkowaniem lokali mieszkalnych oraz przynależnych do nich pomieszczeń, a także korzystaniem z urządzeń infrastruktury technicznej, wodno-kanalizacyjnej, energetycznej, ciepłowniczej itp.

Z przedstawionych okoliczności wynika, iż właściciele mieszkań we Wspólnocie Mieszkaniowej wnoszą na rachunek bankowy środki na pokrycie kosztów eksploatacyjnych, remontowych oraz zaliczek na media komunalne. Zgromadzone środki są przechowywane, a następnie wydatkowane na regulowanie zobowiązań wobec dostawców materiałów, robót i usług, a także dostarczonych mediów komunalnych. Ponadto z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca wolne środki pochodzące z wyżej wymienionych tytułów lokuje na odrębnym rachunku depozytowym. W związku z powyższym Wspólnota uzyskuje odsetki od środków zgromadzonych na rachunku podstawowym oraz depozytowym.

Skoro więc przedmiotowe odsetki na rachunku podstawowym są dochodem związanym z gospodarką zasobami mieszkaniowymi, tj. ich źródłem są wpływy z opłat wnoszonych przez członków Wspólnoty (właścicieli lokali mieszkalnych) na pokrycie kosztów eksploatacyjnych, remontowych oraz zaliczek na media komunalne, to otrzymane środki z tego tytułu będą miały wpływ na wysokość dochodu osiągniętego z tej gospodarki, który zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 powołanej ustawy podlega zwolnieniu od podatku dochodowego, w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Natomiast w przypadku odsetek od środków zgromadzonych na rachunku depozytowym, źródłem dochodu jest nie gospodarka zasobami mieszkaniowymi rozumiana jako dysponowanie i zarządzanie posiadanym zespołem lokali mieszkalnych oraz innych pomieszczeń i urządzeń niezbędnych do prawidłowego korzystania z mieszkań, ale kapitał pieniężny, tj. posiadana nadwyżka finansowa ulokowana na tym rachunku. Rachunek depozytowy pełni w tym przypadku podobnie jak lokata funkcję instrumentu finansowego stwarzającego możliwość zarządzania nadwyżkami finansowymi. Uzyskane z tego tytułu przysporzenie w postaci odsetek od kapitału (wolnych środków) jest pochodną ulokowania dochodu - w tym wypadku pochodzącego z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - na rachunku depozytowym. Skoro więc odsetki stanowią dochód powstały z tytułu posiadania i zarządzania wolnymi środkami pieniężnymi (kapitałami), to nie mogą być jednocześnie kwalifikowane jako ściśle dochód z zarządzania zasobami mieszkaniowymi. Przeciwnie, to uzyskany wcześniej dochód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, jest lokowany na rachunku depozytowym, co skutkuje powstaniem dochodu z kapitałów pieniężnych, a więc ze źródła, z którego dochód nie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych.

Wobec powyższego dochód otrzymany z tytułu odsetek od lokowanych na rachunku depozytowym wolnych środków finansowych pochodzących z wpłat właścicieli lokali mieszkalnych został uzyskany ze źródła jakim są kapitały pieniężne, a nie z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Już zatem sama ta okoliczność powoduje, że nie została spełniona przesłanka zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy, który stanowi między innymi, że wolne od podatku są dochody uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Niezależnie od tego trzeba również zauważyć, że prawodawca przewidział także zwolnienie od podatku w sytuacji określonej w art. 17 ust. 1e ustawy, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w ust. 1 (a więc także przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych), w przypadku lokowania tych dochodów poprzez nabycie wymienionych w nim instrumentów finansowych takich jak np. obligacje, opcje, jednostki uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych itp. Wobec tego istnieje możliwość skorzystania ze zwolnienia w przypadku lokowania środków finansowych wyłącznie w określone w tym przepisie instrumenty finansowe, pod warunkiem przeznaczenia i wydatkowania dochodów bez względu na termin, na cele określone w ust. 1 (ust. 1f).

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy, w świetle którego dochody w postaci odsetek pochodzących z rachunku podstawowego i depozytowego nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, uznać należy za prawidłowe w części dotyczącej rachunku podstawowego oraz nieprawidłowe w części dotyczącej rachunku depozytowego.

Podkreślić należy również, że norma wynikająca z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi formę ulg podatkowych, które naruszają zasadę równości i powszechności opodatkowania. Tym samym powinna być interpretowana w sposób niezwykle precyzyjny i ścisły. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.