ITPB3/423-302/08/DK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując wniosek Spółki z dnia 21 maja 2008 r. (data wpływu 26 maja 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozliczania przychodów, kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, strat oraz ulg wspólnika spółki komandytowej będącego osobą prawną proporcjonalnie do jego udziału w zysku tej spółki - jest prawidłowe.

W dniu 26 maja 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozliczania przychodów, kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, strat oraz ulg wspólnika spółki komandytowej będącego osobą prawną proporcjonalnie do jego udziału w zysku tej spółki.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Od 1990 r. udziałowcami Spółki są dwie osoby fizyczne.

W okresie od 1995 r. do 2001 r. udziałowcy Spółki byli zatrudnieni w Spółce na podstawie umowy o pracę, w związku z pełnieniem funkcji jako członkowie zarządu Spółki.

Od 2001 r. wskazani udziałowcy pełnią swoje funkcje w Zarządzie na podstawie samego aktu powołania przez Zgromadzenie Wspólników (bez umowy o pracę).

Przedmiotem działalności Spółki jest handel materiałami budowlanymi, prace projektowe i budowlane, handel nieruchomościami, usługi geodezyjne, mechaniczne, transportowe i spedycyjne. Usługi transportowe i spedycyjne stanowią obecnie ponad 90% działalności Spółki.

Jednostka zamierza zawiązać spółkę komandytową, w której będzie komplementariuszem, natomiast udziałowcy, dwie osoby fizyczne będą komandytariuszami.

Do spółki komandytowej jej wspólnicy wniosą następujące wkłady:

* Spółka (komplementariusz) wkład w postaci zorganizowanego przedsiębiorstwa o wartości 3.200.000 zł;

* pierwsza osoba fizyczna (komandytariusz) wkład pieniężny w wysokości 41.667 zł;

* druga osoba fizyczna (komandytariusz) wkład pieniężny w wysokości 8.333 zł.

Podział zysku oraz udział w stratach spółki komandytowej będzie wyglądał następująco:

Przedmiotem działalności spółki komandytowej będzie handel materiałami budowlanymi, prace projektowe i budowlane, handel nieruchomościami, usługi geodezyjne, mechaniczne, transportowe i spedycyjne. Z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki komandytowej komandytariusze zamierzają dokonać wyboru opodatkowania dochodów podatkiem liniowym na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy na podstawie przepisów ustaw o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o podatku dochodowym od osób prawnych, w świetle opisu stanu faktycznego, prawidłowe będzie określenie dla każdego wspólnika spółki komandytowej jego przychodów z udziału w tej spółce (oraz odpowiednio rozliczanie kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg) proporcjonalnie do jego udziału w zysku spółki ustalonego w umowie spółki komandytowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, spółki osobowe, do których zalicza się również spółka komandytowa, są traktowane w zakresie podatku dochodowego transparentnie (art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), co oznacza, że to nie one są podatnikami tego podatku, lecz ich wspólnicy. Zatem przychody i koszty spółki komandytowej, a także wszelkie inne zdarzenia, wywołujące skutki podatkowe w podatku dochodowym, traktuje się jako przychody i koszty wspólników tej spółki (odpowiednio - jako zdarzenia, które wywołują skutki podatkowe bezpośrednio dla wspólników takiej spółki).

Umowa spółki komandytowej powinna zawierać oznaczenie wkładów wnoszonych przez każdego wspólnika i ich wartość (art. 105 pkt 4 ustawy - Kodeks spółek handlowych). Komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej (art. 123 § 1 ustawy - Kodeks spółek handlowych). Zatem, wspólnicy spółki komandytowej mają prawo ustalić w umowie spółki inny sposób podziału zysku przypadającego komandytariuszowi. Umowa spółki komandytowej może regulować zarówno uczestnictwo w zysku, jak i uczestnictwo w stracie. Jeżeli jednak w umowie brak jest uregulowań dotyczących uczestnictwa w stracie, zastosowanie znajduje art. 123 § 3 ustawy - Kodeks spółek handlowych, zgodnie z którym w razie wątpliwości komandytariusz uczestniczy w stracie jedynie do wartości umówionego wkładu.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika, określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Z kolei z art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, iż przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe.

Reguły te, zarówno na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych (art. 8 ust. 2), jak i na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych (art. 5 ust. 2) stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów podatkowych, zwolnień i ulg oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Zasady wykładni systemowej nakazują więc przyjąć, że podział przychodów i kosztów między wspólnikami spółki komandytowej - zarówno będącymi osobami prawnymi, jak i osobami fizycznymi - powinien być dokonany jednolicie, w takiej proporcji, w jakiej poszczególni wspólnicy partycypują w zyskach tej spółki. Zatem proporcję, o której mowa w art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustala się w stosunku do przysługującego wspólnikowi udziału w przychodach i kosztach spółki komandytowej, stosownie do postanowień zawartych w umowie spółki, przy czym pod pojęciem udziału należy rozumieć udział w zyskach tej spółki.

Zatem zarówno przychody, jak i koszty uzyskania przychodu powinny być rozliczane przez wspólników spółki komandytowej proporcjonalnie do ich udziałów w zyskach tej spółki - określonych w umowie spółki.

Ponadto Spółka wskazuje, iż zaprezentowane stanowisko jest identyczne ze stanowiskiem Departamentu Podatków Dochodowych Ministerstwa Finansów wyrażonym w piśmie opublikowanym w Biuletynie Skarbowym Ministerstwa Finansów nr 3/2007.

Mając powyższe na względzie Spółka uważa, że w świetle przepisów ustaw o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o podatku dochodowym od osób prawnych, prawidłowy jest podział przychodów i kosztów pomiędzy wspólników spółki komandytowej proporcjonalnie do ustalonego w umowie spółki ich udziału w zyskach, który został opisany w stanie faktycznym.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wniosek zostanie rozpatrzony odrębnym pismem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Ponieważ spółka komandytowa jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej, z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba prawna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe.

Stosownie natomiast do brzmienia art. 5 ust. 2 ww. ustawy zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Zasady wykładni systemowej nakazują więc przyjąć, że podział przychodów i kosztów między wspólnikami spółki komandytowej w tym Spółką będącą osobą prawną powinien być dokonany jednolicie, w takiej proporcji w jakiej Spółka partycypuje w zyskach spółki komandytowej.

Zatem proporcję, o której mowa w art. 5 powołanej ustawy, ustala się w stosunku do przysługującego wspólnikowi będącego osobą prawną udziału w przychodach i kosztach spółki komandytowej, stosownie do postanowień zawartych w umowie spółki, przy czym pod pojęciem udziału należy rozumieć udział w zyskach tej spółki. Zatem zarówno przychody, koszty uzyskania przychodu jak i wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów, zwolnienia i ulgi podatkowe oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku powinny być rozliczane przez Spółkę będącą wspólnikiem spółki komandytowej proporcjonalnie do jej udziałów w zyskach tej spółki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania niniejszej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.