ITPB3/423-301/11/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 16 czerwca 2011 r. (data wpływu 17 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów podatkowych poniesionych wydatków z tytułu wypłaty dywidendy jest nieprawidłowe.

W dniu 17 czerwca 2011 r. wpłynął do tut. organu wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów podatkowych poniesionych wydatków z tytułu wypłaty dywidendy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Uchwałą Zwyczajnego Walnego Zgromadzenia "K." Spółki Akcyjnej (zwanej dalej: "Spółką") w sprawie podziału zysku netto za rok obrotowy od 1 października 2009 r. do 30 września 2010 r. - kwotę 88.940.138,31 zł, stanowiącą część zysku netto za rok obrotowy 2009/2010, przeznaczono na wypłatę dywidendy dla akcjonariuszy.

Kosztami, jakie Spółka aktualnie ponosi i będzie w najbliższym czasie ponosić w związku z procesem wypłaty dywidendy będą przede wszystkim:

Dywidenda zostanie wypłacona przez Spółkę bez udziału obcych źródeł finansowania.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie.

Czy Spółka wydatki/koszty, które ponosi w związku z procesem realizacji wypłaty dywidendy, będzie mogła uznać za koszty uzyskania przychodów, w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na mocy podjętej Uchwały Zwyczajnego Walnego Zgromadzenia Spółka ma obowiązek wypłacić dywidendę akcjonariuszom. Konieczność wypłaty dywidendy jest bezpośrednio związana z prowadzoną działalnością gospodarczą, uwarunkowuje sens istnienia Spółki, która wypracowuje zysk swoim akcjonariuszom. Dywidenda jest formą podziału dochodu osiągniętego przez Spółkę z prowadzonej działalności - stanowi wynik prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej i jest ściśle z nią związana. Niewątpliwie jest zależna od działalności Spółki - wypłata dywidendy (a jednocześnie osiąganie dywidendy przez akcjonariuszy) pozostaje w ścisłym związku z prowadzoną działalnością Spółki.

Zasadniczym celem inwestowania przez udziałowca (akcjonariusza) swojego kapitału jest zysk, który jest wypłacany w formie dywidendy. Tym samym wypłata dywidendy, która generuje dodatkowe koszty dla Spółki, jest konsekwencją prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej i jest z nią związana. Niewątpliwie wymienione w niniejszym wniosku (poz. 68) koszty pozostają w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.

Istotnym jest fakt, że podjęta przez Zwyczajne Walne Zgromadzenie uchwała o wypłacie dywidendy akcjonariuszom skutkuje powstaniem zobowiązania, które traktowane jest na równi z pozostałymi zobowiązaniami gospodarczymi Spółki. Zobowiązanie z tytułu wypłaty dywidendy nie różni się od innych zobowiązań Spółki (np. wobec dostawców) i jego należyte wykonanie jest niezbędne z punktu widzenia działalności gospodarczej Spółki oraz możliwości generowania przychodów podatkowych w przyszłości.

W świetle przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowy - Spółka nie może uchylić się od wypłaty dywidendy. Odmienne zachowanie w tym zakresie mogłoby skutkować długotrwałymi i kosztownymi sporami sądowymi z udziałowcami, utratą wiarygodności w obrocie gospodarczym, a w konsekwencji zmniejszeniem wysokości przychodów, jak również rozwiązaniem spółki na wniosek udziałowców, których roszczenie nie zostało zaspokojone. Brak wypłaty dywidendy, jako działanie sprzeczne z prawem, mogłoby spowodować również sprzedaż akcji przez akcjonariuszy i tym samym pogorszenie stanu akcjonariatu poprzez spadek wartości akcji, a w następstwie pogorszenie się źródła przychodów jakim jest działalność gospodarcza spółki (np. spadek zamówień, kontraktów). Dlatego wypłata dywidendy (i związane z tą wypłatą koszty) jest elementem niezbędnym dla prawidłowego funkcjonowania Spółki, prowadzącym do zabezpieczenia źródła przychodów.

W ocenie Wnioskodawcy, w jego przypadku wydatki/koszty, jakie Spółka ponosi/będzie ponosić w związku z procesem wypłaty dywidendy, t.j. przede wszystkim koszty publikacji ogłoszeń prasowych informujących m.in. o sposobie i zasadach wypłaty dywidendy, opłaty bankowe za zrealizowane dyspozycje dokonania przelewu środków z rachunku bankowego Spółki na rachunki bankowe akcjonariuszy oraz opłaty za usługi Poczty za przekazy pocztowe (pieniężne) dla akcjonariuszy (w kwotach stanowiących wartość dywidendy pomniejszoną o pobrany przez Spółkę 19% zryczałtowany podatek dochodowy), mieszczą się w pojęciu kosztów uzyskania przychodów, określonym w art. 15 ust. 1 ustawy, a ponadto nie zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na moc art. 16 ust. 1 i jako nierozerwalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, poniesione racjonalnie/gospodarczo uzasadnione - będzie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedstawionym stanie faktycznym koszty wskazane przez Spółkę, dotyczące wypłaty dywidendy, biorąc pod uwagę powód ich ponoszenia - w ocenie Spółki mają identyczny charakter jak koszty zapłaconych odsetek od kredytów zaciągniętych na wypłatę dywidendy, które są uznawane przez sądy administracyjne za koszty w rozumieniu przepisów podatkowych.

Linię orzecznictwa sądowego przyznającą podatnikom prawo do ujmowania w kosztach uzyskania przychodów odsetek od kredytu zaciągniętego w celu wypłaty dywidendy Spółka znajduje w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 września 2010 r. (sygnatura akt II FSK 2118/09) oraz z dnia 10 czerwca 2009 r. sygnatura akt II FSK 234/08. Ponadto w wyroku WSA w Warszawie z dnia 28 listopada 2008 r. - sygnatura akt III SA/Wa 1976/08 i wyroku z dnia 13 lipca 2007 r. - sygnatura akt III SA/Wa 382/07, wyroku WSA w Krakowie z dnia 16 kwietnia 2009 r. - sygnatura akt I SA/Kr 214/09, wyroku WSA w Gliwicach z dnia 21 lipca 2009 r. sygnatura akt I SA/Gl 411/09 i wyroku WSA w Gdańsku z dnia 8 grudnia 2009 r. - sygnatura akt I SA/Gd 733/09.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Zatem, aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione warunki:

* poniesiony wydatek musi mieć bezpośredni lub pośredni wpływ na powstanie przychodu lub

* poniesiony wydatek musi mieć na celu zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,

* wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów negatywnych określonych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest od bezpośredniego lub chociażby tylko potencjalnego związku przyczynowego między wydatkiem a uzyskanym przychodem.

Oznacza to, że nie każdy wydatek przydatny czy nawet konieczny z punktu widzenia prowadzonej działalności stanowi koszt uzyskania przychodu. Ocena możliwości uzyskania przychodu ze względu na poniesienie danego wydatku winna być dokonywana w oparciu o zdefiniowane ustawowo kryteria obiektywne tzn. dla uznania kosztowego charakteru wydatku konieczne jest stwierdzenie, że w chwili jego dokonywania obiektywnie oceniając sytuację podatnik mógł się spodziewać osiągnięcia przychodu. Kosztem uzyskania przychodów są również wydatki poniesione w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Innymi słowy, aby wydatek można było uznać za koszt podatkowy, między nim a osiągniętym przychodem musi zachodzić związek przyczynowy. Tym samym, aby wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszty uzyskania przychodu, muszą być one poniesione w sposób celowy, t.j. muszą być ukierunkowane na uzyskanie przychodu, bądź zachowanie albo zabezpieczenie jego źródła.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z wydatkami, które zostały poniesione w celu realizacji wypłaty dywidendy. W myśl przepisu art. 347 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) akcjonariusze mają prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom. Zysk rozdziela się w stosunku do liczby akcji. Jeżeli akcje nie są całkowicie pokryte, zysk rozdziela się w stosunku do dokonanych wpłat na akcje. Statut może przewidywać inny sposób podziału zysku, z uwzględnieniem art. 348, art. 349, art. 351 § 4 oraz art. 353.

Ponadto kwota przeznaczona do podziału między akcjonariuszy nie może przekraczać zysku za ostatni rok obrotowy, powiększonego o niepodzielone zyski z lat ubiegłych oraz o kwoty przeniesione z utworzonych z zysku kapitałów zapasowego i rezerwowych, które mogą być przeznaczone na wypłatę dywidendy. Kwotę tę należy pomniejszyć o niepokryte straty, akcje własne oraz o kwoty, które zgodnie z ustawą lub statutem powinny być przeznaczone z zysku za ostatni rok obrotowy na kapitały zapasowy lub rezerwowe. Uprawnionymi do dywidendy za dany rok obrotowy są akcjonariusze, którym przysługiwały akcje w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Statut może upoważnić walne zgromadzenie do określenia dnia, według którego ustala się listę akcjonariuszy uprawnionych do dywidendy za dany rok obrotowy (dzień dywidendy). Dzień dywidendy nie może być wyznaczony później niż w terminie dwóch miesięcy, licząc od dnia powzięcia uchwały, o której mowa w art. 347 § 1. Uchwałę o przesunięciu dnia dywidendy podejmuje się na zwyczajnym walnym zgromadzeniu - art. 348 § 1 i 2 Kodeksu spółek handlowych.

Tak więc, dywidenda jest dochodem z udziału w zyskach osoby prawnej, należnym wspólnikom spółki kapitałowej - stanowi część zysku netto (po opodatkowaniu podatkiem dochodowym) spółki kapitałowej przeznaczona dla jedynego wspólnika albo akcjonariusza lub podziału pomiędzy wspólników lub akcjonariuszy.

Powyższe uregulowanie w Kodeksie Spółek Handlowych nie zmienia jednak statusu dywidendy na gruncie prawa podatkowego. Wydatki wskazane we wniosku należy wiązać z wypłatą dywidendy, która jest podziałem zysku (po odliczeniu strat i podatku) i stanowi dochód akcjonariusza w żaden sposób sama w sobie nie przyczynia się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów przez Spółkę. Wypłacona dywidenda jest rozpoznawana jako przychód akcjonariuszy Spółki, co wskazuje jednocześnie na brak związku przyczynowo skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem na ten cel, a źródłem przychodów Spółki, które będzie istniało niezależnie od tego, czy dywidenda będzie wypłacona, czy też nie.

Reasumując, wypłata dywidendy nie jest wydatkiem umożliwiającym powstanie przychodu i nie jest też związana z utrzymaniem bądź zabezpieczeniem źródła przychodów. Tym samym dywidenda nie stanowi kosztu podatkowego w Spółce. Pozyskanie środków na wypłatę dywidendy ma bezpośredni związek z czystym zyskiem, podlegającym podziałowi. Oznacza to, że dotyczy tej części osiągniętego dochodu, która pozostanie po opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. W związku z tym, również wydatki w postaci kosztów publikacji ogłoszeń prasowych, informujących m.in. o sposobie i zasadach wypłaty dywidendy; opłaty bankowe za zrealizowane dyspozycje dokonania przelewu środków z rachunku bankowego Spółki na rachunek/ki bankowy/e akcjonariuszy; opłaty za usługi Poczty za przekazy pocztowe (pieniężne) dla akcjonariuszy, a także powołane przez Jednostkę we własnym stanowisku, jako przykładowe, zapłacone odsetki od kredytu zaciągniętego na wypłatę dywidendy - jako związane z kategorią wydatków nie będących kosztami uzyskania przychodów, nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym stanowisko Spółki należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowo, odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków sądów administracyjnych jednocześnie podnieść należy, że choć wyroki sądów administracyjnych są wydawane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację indywidualną, to jednak stanowisko organu znajduje potwierdzenie przykładowo w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 17 października 2007 r. sygn. akt I SA/Bd 571/07 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 marca 2011 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 2004/09, w którym wskazano m.in."...że trzeba mieć na względzie, że warunkiem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów jest związek wydatków z przychodami spółki bądź z zabezpieczeniem źródła przychodów, a nie każdy rozchód środków. Wypłata dywidendy to, będący wyrazem woli wspólników i mogący zaistnieć w określonej sytuacji, sposób dystrybucji uzyskanego zysku, a nie wydatek poniesiony w celu jego uzyskania, bądź zabezpieczenia".

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.