ITPB3/423-288/10/DK - Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na sponsoring.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Izby, przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2010 r. (data wpływu 18 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego - uzupełnionym w dniu 7 września 2010 r. - dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków w związku z zawartą umową sponsoringu - jest prawidłowe, o ile świadczone usługi reklamowe będą ekwiwalentne w odniesieniu do poniesionych przez Izbę wydatków.

W dniu 18 czerwca 2010 r. do tut. organu wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego - uzupełniony w dniu 7 września 2010 r. - dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków w związku z zawartą umową sponsoringu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Izba jest organizacją samorządu gospodarczego działającą na podstawie ustawy z dnia 30 maja 1989 r. o izbach gospodarczych (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 84, poz. 710). Do jej celów statutowych należy m.in. promowanie wiedzy oraz nowoczesności w rolnictwie, współpraca ze szkołami oraz uczelniami, w szczególności rolniczymi, w zakresie realizacji zadań tych szkół i uczelni oraz celów statutowych Izby, organizowanie oraz wspieranie konkursów, turniejów i olimpiad tematycznie związanych z rolnictwem. Izba jest również wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego i prowadzi działalność gospodarczą. Główny przedmiot działalności gospodarczej to organizacja największych w Polsce wystaw rolniczych.

Na podstawie umowy zawartej z Komitetem Głównym Olimpiady Izba została sponsorem Olimpiady, (eliminacji okręgowych i centralnych XXXIV edycji oraz eliminacji szkolnych XXXV edycji). W poprzednich edycjach Komitet organizował Olimpiady w oparciu o dotacje ministerialne. Wobec ograniczenia środków, gdyby nie wsparcie Izby Olimpiada by się nie odbyła.

Zgodnie z umową Izba zobowiązana jest do sfinansowania określonych wyżej eliminacji, a Komitet zobowiązany jest do promowania Izby i jej działalności w związku z tymi eliminacjami.

Promowanie Izby i jej działalności obejmuje w szczególności:

* zamieszczenie informacji wraz z linkiem do stron Izby na stronie internetowej Komitetu,

* zamieszczanie informacji na wszelkich materiałach promocyjnych Olimpiady,

* zamieszczanie informacji na wszelkich materiałach organizacyjnych Olimpiady,

* umieszczaniu materiałów promocyjnych i reklamowych Izby podczas poszczególnych etapów eliminacji w miejscach ich przeprowadzania,

* możliwości kolportażu ulotek i materiałów promocyjnych oraz ustawienia stoiska Izby podczas poszczególnych etapów eliminacji w miejscach ich przeprowadzania,

* nadanie Izbie miana "główny sponsor",

* wymienianiu Izby jako głównego sponsora Olimpiady we wszelkich kontaktach z wszelkimi mediami,

* odbywaniu wywiadów, konferencji itp. a także wykonywaniu oficjalnych zdjęć, filmów itp. na tle materiałów reklamowych Izby,

* powoływanie się przez Izbę we wszelkich materiałach promocyjnych, reklamowych i informacyjnych na fakt finansowania Olimpiady oraz bycia głównym sponsorem Olimpiady.

Wszystkie informacje oraz materiały promocyjne i reklamowe dotyczą głównie działalności gospodarczej prowadzonej przez Izbę - Wystaw.

Podstawą niniejszego pytania jest nietypowy sposób finansowania. Zazwyczaj sponsor przekazuje pewną kwotę pieniędzy (bądź świadczenia rzeczowe) i w zamian oczekuje określonych świadczeń. W przypadku umowy zawartej z Komitetem Głównym Olimpiady finansowanie przez Izbę polega na bezpośrednim opłacaniu wydatków związanych z eliminacjami do łącznej kwoty nie wyższej niż 250.000 zł. Wszystkie dokumenty rozliczeniowe związane z Olimpiadą wystawiane są przez sprzedawców na Izbę - jako kupującego i płatnika (nie będzie żadnych faktur wystawianych pomiędzy Izbą a Komitetem). Dokumenty rozliczeniowe, to:

* rachunki z tytułu umowy zlecenia za kierowanie i koordynowanie prac Komitetu, czynności administracyjne i przeprowadzanie konkursów,

* faktury związane z zakupem nagród dla uczestników,

* faktury z tytułu przewozu osób,

* delegacje (w tym tzw. "kilometrówka"),

* faktury za usługi gastronomiczne (wyżywienie uczestników),

* faktury za usługi hotelowe (zakwaterowanie uczestników),

* faktury za zakup materiałów biurowych,

* nagrody dla nauczycieli i jurorów,

* inne faktury, takie jak za artykuły spożywcze (kawa, herbata), środki czystości, odzież roboczą znaczki.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku z dnia 3 września 2010 r. (data wpływu 7 września 2010 r.) Izba wskazała, iż:

* Komitet Główny Olimpiady stanowi odrębny podmiot, działający na podstawie rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 29 stycznia 2002 r. w sprawie organizacji oraz sposobu przeprowadzania konkursów, turniejów i olimpiad (Dz. U. Nr 13, poz. 125 z późn. zm.);

* zapotrzebowanie ustala Komitet Główny Olimpiady, zakupu dokonują osoby przeprowadzające eliminacje, na fakturach jako nabywca wskazywana jest Izba, każdą fakturę przed zapłatą akceptuje Komitet Główny;

* nabywane przez osoby organizujące eliminacje towary i produkty wykorzystywane są bezpośrednio podczas tych eliminacji, bez pośrednictwa Izby (nie ma formalnego przekazania);

* Komitet nie wystawi ani rachunku ani faktury, które by dokumentowały wartość usług reklamowych (ewentualną fakturę zastępują faktury nabycia towarów i usług - stąd podkreślany we wniosku nietypowy charakter sponsoringu);

* w umowie nie jest wskazana wartość usług reklamowych, jest tylko kwota, do której Izba zobowiązała się dokonać zakupu towarów i usług związanych z Olimpiadą;

* wydatki na delegacje, w tym "kilometrówki", nie dotyczą pracowników Izby, lecz osób organizujących eliminacje;

* wydatki dotyczące usług gastronomicznych obejmują wyżywienie uczestników (uczniów, opiekunów, członków komisji konkursowych i Komitetu), eliminacje z reguły trwają 2 dni, a więc wyżywienie to z reguły posiłki: śniadania, obiady, kolacje;

* usługi przewozu osób obejmują przywiezienie uczniów i opiekunów do miejsca, w którym odbywają się eliminacje (eliminacje okręgowe odbywają się w kilku miejscach w Polsce, centralna w jednym miejscu, uczniowie wraz z opiekunami muszą tam dojechać);

* nagrody przekazywane uczniom i opiekunom (nauczycielom) to upominki rzeczowe o wartości jednostkowej do kwoty 700 zł brutto;

* uczestnicy to: uczniowie, opiekunowie (nauczyciele), członkowie komisji egzaminacyjnych, członkowie Komitetu;

* znaczki kupowane są w celu wysyłania przez Komitet korespondencji związanej z Olimpiadą;

* odzież robocza kupowana jest dla potrzeb praktycznych konkursów (oceniana jest nie tylko teoretyczna ale i praktyczna wiedza uczniów);

* środki czystości - jak wyżej, związane są z częścią praktyczną konkursów;

* art. spożywcze (kawa herbata) - do posiłków oraz podczas wielogodzinnych sprawdzianów, dla uczniów, opiekunów, członków komisji organizacyjnych i Komitetu.

Wnioskodawca podkreślił, że przy okazji Olimpiady reklamowana i promowana jest nie tylko działalność gospodarcza ale i sama Izba oraz jej działalność statutowa, a do celów statutowych Izby (niegospodarczych) należy m.in. organizowanie oraz wspieranie konkursów, turniejów i olimpiad tematycznie związanych z rolnictwem.

W związku z powyższym, zadano następujące pytania.

Przedmiotowa interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie pytania drugiego sprawa zostanie rozstrzygnięta odrębnym pismem.

We własnym stanowisku w odniesieniu do pytania pierwszego Izba wskazała, iż wydatki poniesione na sfinansowanie eliminacji Olimpiady mogą stanowić koszt uzyskania przychodu. Żadne przepisy nie zakazują takiej formy sponsorowania, jaki wynika z umowy zawartej pomiędzy Izbą a Komitetem. Zamiast przekazywać środki finansowe lub rzeczowe (tak jak zazwyczaj bywa w przypadku sponsoringu), Izba finansuje bezpośrednio wydatki celowe. Efekt jest w zasadzie taki sam. Gdyby organizatorowi przekazane zostały pieniądze, zostałyby one wydane dokładnie na te same cele.

Ponoszone wydatki mają niewątpliwy związek z przychodami z działalności gospodarczej i są ponoszone w celu ich osiągnięcia. Wystawy są przeznaczone dla wystawców z branży rolniczej oraz dla rolników - potencjalnych klientów wystawców. Dzięki promocji Wystaw w środowisku wiejskim (a z takiego pochodzą uczestnicy Olimpiady) zwiększy się ilość zwiedzających, zwiększy się zainteresowanie potencjalnych wystawców uczestniczeniem w wystawach i zwiększą się przychody.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe, o ile świadczone usługi reklamowe będą ekwiwalentne w odniesieniu do poniesionych przez Izbę wydatków.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W świetle tego przepisu, ocena prawna konkretnego wydatku poniesionego przez podatnika wymaga odniesienia się do kryterium celowości jego poniesienia oraz uwzględnienia wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 16 ust. 1 powołanej ustawy.

Odnosząc się do przesłanki celowości wydatku, należy podkreślić, że kosztem uzyskania przychodów są zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia. W każdym przypadku konieczne jest jednak zaistnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem, a uzyskiwaniem bądź też szansą uzyskiwania przychodów przez podmiot ponoszący ten koszt.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, do kategorii wydatków mających na celu osiągnięcie przychodów zalicza się między innymi koszty reklamy. Pod pojęciem reklamy należy rozumieć działania podmiotu gospodarczego, mające na celu kształtowanie popytu na dane towary, usługi lub markę, poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do nabywania towarów i usług tego podmiotu gospodarczego. Może być ona realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez prezentowanie danego towaru lub usługi, jego cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych czy modnych, a także poprzez rozpowszechnianie logo firmy. Można wobec tego wyróżnić reklamę towaru, usługi, a także reklamę firmy (przedsiębiorstwa).

Wśród działań podejmowanych przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą, mających na celu kształtowanie popytu na oferowane przez nie towary, usługi bądź markę można wyróżnić sponsoring. Jest on definiowany, jako "finansowanie czegoś, często w zamian za reklamowanie własnej działalności" (Słownik wyrazów obcych PWN - wersja internetowa). Sponsorowanie może wiązać się z otrzymywaniem świadczeń wzajemnych od podmiotu sponsorowanego, bądź też mieć charakter jednostronny. Skutki podatkowe sponsoringu są uzależnione od treści tego stosunku prawnego.

Gdy umowa zawarta między stronami przewiduje, że w zamian za przekazanie określonych środków pieniężnych, wartości rzeczowych lub świadczeń, sponsor otrzyma od podmiotu sponsorowanego ekwiwalentne świadczenie wzajemne o charakterze reklamowym, można mówić o tzw. sponsoringu właściwym. Stanowi on w istocie odpłatne nabycie usług reklamowych. Koszty sponsoringu właściwego stanowią koszty uzyskania przychodów sponsora.

W przypadku, gdy sponsor nie otrzymuje żadnego świadczenia wzajemnego od podmiotu sponsorowanego, poniesione przez niego wydatki mają charakter darowizny (tzw. sponsoring niewłaściwy). Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju - z zastrzeżeniem wyjątków wskazanych w tym przepisie - nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Możliwa jest również sytuacja, gdy umowa sponsoringu przewiduje co prawda obustronne świadczenia sponsora i sponsorowanego, jednak nie są one ekwiwalentne. Wydatki na sponsoring są wówczas kosztami uzyskania przychodów tylko do wysokości wartości usług reklamowych świadczonych przez sponsorowanego. W pozostałej części powinny być traktowane jak darowizna.

Należy ponadto podkreślić, że dla możliwości uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu, konieczne jest jego właściwie udokumentowanie. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie reguluje sposobu prawidłowego dokumentowania kosztów. Mocą art. 9 ust. 1 nakłada ona jednak na podatników obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca zawrze umowę sponsoringu z Komitetem Głównym Olimpiady. Na jej podstawie, Izba będzie nabywać usługi i towary na rzecz Komitetu, w zamian za co Komitet zobowiązał się do podjęcia określonych działań mających na celu promowanie Izby i jej działalności. Jednocześnie jak wskazano w uzasadnieniu wniosku, w przedmiotowej umowie nie określono wartości usług reklamowych świadczonych przez Komitet.

Jak wskazano powyżej, wydatki poniesione na sponsoring są kosztami uzyskania przychodów do wysokości wartości usług reklamowych świadczonych przez sponsorowanego. A zatem, jeżeli wartość wydatków ponoszonych przez Izbę na rzecz Komitetu odpowiada wartości wykonywanych przez niego świadczeń reklamowych, będzie ona stanowić w całości koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy. W pozostałych przypadkach, Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tylko tę część wydatków poniesionych na sponsoring, która odpowiada wartości otrzymanych od Komitetu świadczeń.

Kwalifikacja prawna przedmiotowych wydatków wymaga zatem oceny wartości świadczeń, do których zobowiązany będzie Komitet, organizujący wskazaną imprezę. Tutejszy organ nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Z tego względu, niniejsza interpretacja ogranicza się do wykładni przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i wskazania elementów faktycznych, które są istotne dla kwalifikacji przedmiotowych kosztów.

Podsumowując, należy stwierdzić, iż o ile świadczenie niepieniężne o charakterze reklamowym wykonywane przez Komitet jest ekwiwalentne do wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na realizację umowy sponsoringu, wydatki te będą w całości kosztem uzyskania przychodów Izby, pod warunkiem ich prawidłowego udokumentowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu; ul. Św. Jakuba 20; 87-100 Toruń.