ITPB3/423-281/09/MK - Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie w biurze podróży wycieczek zagranicznych w Republice Greckiej w celu przeprowadzenia szkolenia dla kontrahentów, o ile przedmiotowe wydatki nie mają charakteru kosztów reprezentacji.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej, w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2009 r. (data wpływu 28 maja 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 lipca 2009 r. (data wpływu 13 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia przez Jednostkę do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie w biurze podróży wycieczek zagranicznych w Republice Greckiej w celu przeprowadzenia szkolenia dla kontrahentów jest prawidłowe, o ile przedmiotowe wydatki nie mają charakteru kosztów reprezentacji.

W dniu 28 maja 2009 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia przez Jednostkę do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie wycieczek zagranicznych w Republice Greckiej w celu przeprowadzenia szkolenia dla kontrahentów oraz podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczeń związanych ze szkoleniem pracowników i kontrahentów.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku braki formalne, wezwano Wnioskodawcę pismem z dnia 30 czerwca 2009 r. Nr ITPB3/423-281/09-2/MK, ITPB2/415-495/09/AD do ich uzupełnienia. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 9 lipca 2009 r. Ponadto Spółka w uzupełnieniu do wniosku przekazała pismo z dnia 5 sierpnia 2009 r.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe oraz stan faktyczny.

Spółka w związku z prowadzoną działalnością w zakresie sprzedaży hurtowej sprzętu RTV i AGD ma zamiar zorganizować nieodpłatne szkolenie dotyczące dystrybuowanych przez nią towarów.

Szkolenie miałoby odbyć się dla głównych kontrahentów Firmy. Miejscem szkolenia byłaby Kreta (wyjazd zorganizowany przez biuro podróży).

Koszty obejmowałyby zakwaterowanie, wyżywienie oraz wynajęcie sali na ww. szkolenie. Szkolenie i konferencje mieliby prowadzić wykwalifikowani pracownicy Spółki. Plan szkolenia kształtowałby się następująco:

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Spółka przesłała do tut. organu pismo z dnia 5 sierpnia 2009 r., w którym poinformowała, że osobami prowadzącymi szkolenie byli prezes zarządu firmy - Wnioskodawcy oraz główny konsultant ds. sprzedaży. Pracownicy oddelegowani w ramach stosunku pracy, otrzymali diety i inne należności z tytułu wyjazdu. Natomiast uczestnikami szkolenia byli kontrahenci prowadzący działalność gospodarczą, jak również ich pracownicy. W ocenie Spółki diety jej pracowników powinny być zwolnione z opodatkowania, a zarówno po stronie kontrahentów i ich pracowników nie powinien powstać przychód.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze. Odpowiedź na pytanie drugie zostanie udzielona odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy, szkolenie zorganizowane na Krecie spotka się z większym zainteresowaniem kontrahentów i miałoby charakter działań marketingowych. Wnioskodawca uważa, że taka forma działań promocyjnych pozostaje w funkcjonalnym związku z przychodami firmy.

Jednostka podniosła, że celem promocji, reklamy jest przekazanie szczegółowych informacji o towarach i nakłanianie potencjalnych klientów do ich nabycia. Spółka chce prezentować wybrane towary i marki, ich cechy jakościowe i użytkowe, zalety techniczne oraz nowoczesne rozwiązania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe, o ile przedmiotowe wydatki nie mają znamion wydatków na reprezentację.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - dalej: ustawa - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przywołana regulacja wskazuje, iż definicja kosztów uzyskania przychodów - dla celów podatku dochodowego - składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną. Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

* konieczność faktycznego, co do zasady, poniesienia wydatku,

* poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami - pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ustawy.

Z powyższego przepisu wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione nakłady i wydatki związane bezpośrednio lub pośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest poprawienie wyniku finansowego oraz osiągnięcie przychodu, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, do kategorii wydatków mających na celu osiągnięcie przychodów zalicza się między innymi koszty promocji, reklamy i marketingu. Są to szeroko rozumiane działania podmiotu gospodarczego, mające na celu kształtowanie popytu na dane towary, usługi lub markę, poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do nabywania towarów i usług tego podmiotu gospodarczego. Mogą być one realizowane za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez prezentowanie danego towaru lub usługi, jego cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych czy modnych, a także poprzez rozpowszechnianie logo firmy. Można wobec tego wyróżnić promocję, reklamę towaru, usługi, a także promocję reklamę firmy (przedsiębiorstwa).

Natomiast stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Z uwagi na fakt, iż przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia "reprezentacji" należy zgodnie z zasadami wykładni językowej przepisów prawa - odnieść się do definicji słownikowej tego pojęcia. W internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl) pojęcie to zostało zdefiniowane następująco: "reprezentacja" to "okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związana ze stanowiskiem, pozycją społeczną".

Zgodnie z przyjętym od lat poglądem doktryny prawa podatkowego, za reprezentację uznaje się "występowanie w imieniu podatnika (firmy), wiążące się z okazałością i wytwornością, w celu wywołania jak najlepszego wrażenia przy reprezentowaniu firmy. Reprezentacja to przede wszystkim działania polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi, związane w szczególności z utrzymywaniem delegacji lub kontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z pobytem tych podmiotów" (Brzeziński B., Kalinowski M., Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Warszawa 1997, str. 159).

Z powyższego wynika, iż o reprezentacji można mówić w odniesieniu do działań mających na celu stworzenie i utrwalenie jak najkorzystniejszego wizerunku firmy na zewnątrz, to jest w relacji z kontrahentami (ich przedstawicielami), gośćmi i potencjalnymi klientami. Obejmuje ona zarówno działania zmierzające do:

* stworzenia oczekiwanego wizerunku, pozycji podatnika jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, jak i

* stworzenia korzystnych warunków w celu nawiązania nowych lub też podtrzymania (rozszerzenia) dotychczasowych kontaktów.

W kontekście zdefiniowanego wyżej pojęcia "reprezentacja" oraz z analizy przytoczonego art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy, jednoznacznie wynika, iż wydatki na usługi gastronomiczne oraz zakup żywności i napojów, które wiążą się z tworzeniem dobrego wizerunku firmy, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego oraz zaistniałego stanu faktycznego wynika, że Spółka zajmująca się sprzedażą hurtową sprzętu AGD i RTV zorganizowała szkolenie dla swoich głównych kontrahentów w celu przekazania wiedzy na temat dystrybuowanych przez nią towarów. Miejscem szkolenia była Kreta a wyjazd zorganizowany został przez biuro podróży.

Odnosząc się do powyższego opisu i stanu należy zauważyć, że podstawowym problemem w przedmiotowej sprawie jest rozstrzygnięcie czy wydatki na zakup w biurze podróży wycieczki zagranicznej do Grecji, która obejmuję przelot, zakwaterowanie w hotelu na Krecie, wyżywienie oraz możliwość korzystania z sali w celu przeprowadzenia tam szkolenia i konferencji przez pracowników Spółki ukierunkowane są na reprezentowanie firmy oraz budowanie jej prestiżu (reprezentacja), czy też nie mają tego charakteru a służą zachęcaniu potencjalnych klientów do nawiązania bądź utrzymania kontaktów oraz nabywania oferowanych towarów, co ma znaczenie w kontekście wielkości osiąganych przychodów.

Jak wskazano powyżej, kwalifikacja prawna wydatków na organizację opisanego spotkania wymaga oceny, czy zorganizowanie szkolenia, konferencji miało kształtować popyt na dystrybuowane towary Spółki, poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do ich nabywania, czy też miało służyć budowaniu relacji z kontrahentami i wywołaniu jak najlepszego wrażenia przy reprezentowaniu Jednostki.

A zatem, w sytuacji, gdy głównym celem organizacji szkolenia (konferencji) była reklama towarów oferowanych przez Wnioskodawcę, i liczba uczestników nie była wynikiem ich selekcji, to wydatki na organizację części merytorycznej tego spotkania mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Również wynagrodzenie za usługi gastronomiczne można wówczas uznać za koszt podatkowy, o ile zapewnienie wyżywienia stanowi przejaw gościnności nie wykraczający poza główny cel tego szkolenia, tj. reklamę i prezentację wybranych towarów i marek, ich cech jakościowych i użytkowych, zalet technicznych oraz nowoczesnych rozwiązań.

W przypadku natomiast, gdy możliwość uczestniczenia w szkoleniu (konferencji) mieli faktycznie tylko wyselekcjonowani aktualni partnerzy handlowi Spółki - grupa podmiotów o określonym "potencjale zakupowym towarów", i jeśli spotkanie to zostało przygotowywane z myślą o budowaniu relacji z nimi, wydatki na jego organizację, w tym koszty usług gastronomicznych, mają charakter reprezentacyjny.

Innymi słowy, wskazane koszty mogą mieć zarówno znamiona wydatków na promocję, reklamę, jak i na reprezentację w zależności, od całokształtu okoliczności związanych z organizacją szkolenia. Jednoznaczne przesądzenie o charakterze tych kosztów wymagałoby przeprowadzenia postępowania dowodowego. Ocena podatkowa poszczególnych kosztów ponoszonych na organizację szkolenia dla kontrahentów, w każdym przypadku winna być dokonywana indywidualnie i całościowo. Dodatkowo w celu oceny, czy dany rodzaj wydatku może zostać uznany za reprezentację czy inny rodzaj wydatków konieczna jest analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy.

Tutejszy organ nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Z tego względu, niniejsza interpretacja ogranicza się do wykładni przepisu art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i wskazania elementów faktycznych, które są istotne dla kwalifikacji przedmiotowych kosztów.

Reasumując, wydatki na organizacje szkolenia dla kontrahentów w celu przekazania stosownej wiedzy na temat produktów przez nią sprzedawanych, ich cech jakościowych, użytkowych czy technicznych, co do zasady, spełnia przesłanki uznania ich za koszt uzyskania przychodów, o ile przedmiotowe wydatki nie mają charakteru kosztów reprezentacji, pod warunkiem ich właściwego udokumentowania (art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) oraz wykazania, stosownie do omawianego art. 15 ww. ustawy, racjonalności dla osiągnięcia przychodu.

Należy zaznaczyć, iż na podatniku bowiem ciąży obowiązek wykazania związku poniesionych wydatków z przychodami, bo to on wywodzi skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania podatkowego. Dlatego też Spółka powinna posiadać dowody dokumentujące szkoleniowy charakter wyjazdu, z których jednoznacznie będzie wynikać taki właśnie charakter. W tym przypadku celem udokumentowania racjonalności poniesionych wydatków w aspekcie postanowień powołanego art. 15 ust. 1 ustawy, obok dowodów księgowych, zasadnym byłoby sporządzenie dokumentacji, z której jednoznacznie będzie wynikać charakter szkoleniowy danego spotkania, zakres i rodzaj świadczonych usług gastronomicznych oraz dane identyfikacyjne uczestników i wykładowców.

Na marginesie sprawy tut. organ zauważa, że ww. warunków zaliczenia wydatków do kosztów uzyskani przychodów nie spełniają wszystkie ewentualne wydatki, które mogą być związane z organizacją imprez towarzyszących szkoleniu (do których można zaliczyć np. występy artystyczne, wycieczki dla uczestników, bilety do teatru, kina, na basen, saunę, wydatki poniesione na zakup produktów alkoholowych) - bowiem na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.