ITPB3/423-278/14/KK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2014 r. (data wpływu 30 czerwca 2014 r.), uzupełnionym w dniu 5 września 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów naliczonych odpisów amortyzacyjnych oraz wydatków eksploatacyjnych z tytułu używania samochodów osobowych:

* jest nieprawidłowe - w części dotyczącej wykorzystywania samochodów osobowych wyłącznie przy prowadzeniu działalności gospodarczej jako warunku niezbędnego do zaliczenia poniesionych wydatków w koszty,

* jest prawidłowe - w pozostałej części.

W dniu 30 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 5 września 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów naliczonych odpisów amortyzacyjnych oraz wydatków eksploatacyjnych z tytułu używania samochodów osobowych.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu lokali użytkowych. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, zobowiązany w zakresie rozliczeń podatku od towarów i usług w okresach miesięcznych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dla Wnioskodawcy rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy tj. okres od dnia 1 stycznia 2014 r. do dnia 31 grudnia 2014 r. Wnioskodawca jest właścicielem poniżej opisanych samochodów osobowych, które są wykorzystywane przy prowadzeniu działalności gospodarczej, a mianowicie:

zwanych dalej w skrócie samochodami osobowymi.

Wnioskodawca po dniu 1 kwietnia 2014 r. do chwili obecnej nie złożył w Urzędzie Skarbowym informacji (na druku VAT-26), o której to informacji mowa w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 21 marca 2014 r. w sprawie wzoru informacji o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej (Dz. U. z 2012 r. poz. 371), a także nie założył dla niniejszych samochodów osobowych ewidencji przebiegu pojazdu, o której to ewidencji mowa w art. 86a ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r. i postanowił, że będzie od dnia 1 kwietnia 2014 r. zaliczał w 100% naliczone odpisy amortyzacyjne od posiadanych samochodów osobowych do kosztów uzyskania przychodu. Samochody osobowe są użytkowane przez pracowników Wnioskodawcy na podstawie upoważnień zarządu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca od 1 kwietnia 2014 r. nie prowadząc ewidencji pojazdów ma prawo zaliczać do kosztów uzyskania przychodu naliczone odpisy amortyzacyjne od opisanych powyżej samochodów osobowych oraz wszelkie wydatki eksploatacyjne, w tym też na paliwo, związane z użytkowaniem przez Wnioskodawcę przy prowadzeniu działalności gospodarczej opisanych samochodów osobowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 oraz art. 16i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma prawo zaliczać od dnia 1 kwietnia 2014 r. do kosztów uzyskania przychodu wydatki związane z eksploatacją samochodów osobowych oraz naliczone odpisy amortyzacyjne, pod warunkiem jednak, że niniejsze samochody osobowe są przez Wnioskodawcę wykorzystywane wyłącznie przy prowadzeniu działalności gospodarczej. Reasumując powyższe należy uznać, że strona od 1 kwietnia 2014 r. ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu naliczone odpisy amortyzacyjne od opisanych powyżej samochodów użytkowanych przez Wnioskodawcę przy prowadzeniu działalności gospodarczej oraz wszelkie wydatki związane z eksploatacją niniejszych samochodów osobowych, w tym wydatki na zakup paliwa. Natomiast bez znaczenia w przedmiotowej sprawie jest fakt, że Wnioskodawca dla powyżej opisanych samochodów osobowych nie prowadzi ewidencji przejazdów, skutkiem czego nie może udowodnić, iż są one nie wykorzystywane od 1 kwietnia 2014 t. do celów prywatnych przez użytkujących ich pracowników Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe w części dotyczącej wykorzystywania samochodów osobowych wyłącznie przy prowadzeniu działalności gospodarczej jako warunku niezbędnego do zaliczenia poniesionych wydatków w koszty, w pozostałej części jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy zatem przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie tego źródła przychodów. Aby zatem wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów należy ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów - w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych, z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia.

Jak stanowi bowiem art. 15 ust. 6 powołanej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16a ust. 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają - z zastrzeżeniem art. 16c - stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

* o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 16d ust. 2 zdanie pierwsze tej ustawy, składniki majątku, o których mowa w ww. przepisach, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Wprowadzenie takiego składnika majątku do ewidencji wymaga ustalenia jego wartości początkowej.

Z art. 16f ust. 1 i 3 omawianej ustawy wynika, że podatnicy - z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej - dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 oraz w art. 16b. Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3 500 zł. W przypadku, gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3 500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16 m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, dokonywanych według zasad określonych w art. 16a-16m, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej równowartość 20 000 euro przeliczonej na złote według kursu średniego euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia przekazania samochodu do używania.

Tak więc, jeżeli Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności wykorzystuje samochody osobowe, których wartość przewyższa równowartość 20 000 euro i jednocześnie stanowią one środki trwałe, to do kosztów uzyskania przychodów może zaliczyć odpisy amortyzacyjne w części ustalonej od wartości samochodów nie przewyższającej ta wartość.

Wprowadzenie składnika majątku do ewidencji wymaga ustalenia jego wartości początkowej. Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zostały unormowane w art. 16g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z treścią przepisu art. 16g ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Stosownie do treści art. 16g ust. 3 ww. ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Ponadto wskazać należy, że wykładnia art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie daje podstaw do przyjęcia, że z uprawnienia do dokonywania odpisów amortyzacyjnych nie mogą korzystać podatnicy wykorzystujący środki trwałe poza potrzebami związanymi z prowadzoną działalnością gospodarczą również do innych celów. Brak możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych dotyczy wyłącznie podatników nie wykorzystujących w ogóle tych środków na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zasadniczym warunkiem dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest faktyczne wykorzystywanie środka trwałego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Generalną zasadą wynikającą z art. 15 ust. 1 ww. ustawy jest, że do kosztów uzyskania przychodów zalicza się koszty poniesione w celu uzyskania przychodów, a więc w toku aktywnej działalności w obrębie danego źródła przychodu. Amortyzacja dotyczy zużycia środków trwałych w danym okresie, którego wyrazem jest określona wartość konieczna do utrzymania tych składników w dalszej eksploatacji lub odtworzenia po ich zużyciu. Jest ona zatem majątkowym obrazem zużycia danego środka trwałego w czasie. Funkcjonalnie wystarczające jest wykazanie związku używania określonego środka trwałego z prowadzeniem działalności gospodarczej, w taki sposób, że dany środek służy przede wszystkim tejże działalności. Ustawa nie wymaga zatem ani wykazania, ani zaistnienia wyłączności takiego związku. Przy ustaleniu głównego celu wykorzystania środka trwałego jego osobiste i uboczne wykorzystywanie przez podatnika lub jego pracowników nie jest wystarczającym powodem wyłączenia.

W związku z tym podnoszony przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku warunek dotyczący możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich kosztów dotyczących eksploatacji samochodów osobowych oraz dokonywania odpowiednich odpisów amortyzacyjnych w sytuacji wykorzystywania opisanych samochodów wyłącznie przy prowadzeniu działalności gospodarczej należy uznać za nieprawidłowy. Dlatego też, dla oceny możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ww. wydatków nie ma znaczenia czy samochody będące własnością Wnioskodawcy są wykorzystywane wyłącznie przy prowadzeniu działalności gospodarczej czy też również do celów prywatnych przez użytkujących je pracowników.

Wyjaśnić równocześnie należy, że regulacje zawarte w ustawie z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 312), pozostają bez wpływu na rozliczenie podatku dochodowego od osób prawnych, w tym amortyzację samochodu osobowego stanowiącego środek trwały jak też ponoszone w związku z jego używaniem wydatki eksploatacyjne.

Analiza powyższych uregulowań prawnych w kontekście opisanego stanu faktycznego prowadzi zatem do wniosku, że jeśli wydatki związane z używaniem samochodów osobowych, spełniają warunki określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowią koszt uzyskania przychodu. Ponadto skoro samochody osobowe spełniają definicję środków trwałych (art. 16a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) a Wnioskodawca wprowadził je do ewidencji środków trwałych może dokonywać odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje fakt, że Wnioskodawca nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.