ITPB3/423-259/14/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2014 r. (data wpływu 16 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie obowiązku sporządzania dokumentacji, o której mowa w art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

W dniu 16 czerwca 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie obowiązku sporządzania dokumentacji, o której mowa w art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z transakcjami dokonywanymi z gminą, które dotyczą usługi zarządzania nieruchomościami.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - Spółka z o.o. wskazała, że zgodnie z art. 2 ustawy z dn. 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej jednostki samorządu terytorialnego mogą prowadzić działalność komunalną w formach spółek prawa handlowego zwanych potocznie spółkami komunalnymi. W tym celu została powołana Spółka XXX Sp. z o.o. (uchwałą rady miejskiej w XX z dnia 14 sierpnia 2009 r. w sprawie utworzenia nowej formy budownictwa komunalnego w gminie XX). Wszystkie udziały w Spółce posiada jedyny wspólnik Gmina. Przedmiotem działalności spółki komunalnej jest m.in. "zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie" oraz "wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi".

W 2012 r. Spółka podpisała z Gminą umowę, na mocy której powierzono jej zarządzanie gminnym zasobem komunalnym, jak również zarządzanie nieruchomościami użytkowymi będącymi własnością Gminy XX. Zarządzanie zasobem komunalnym Spółka przyjęła po zlikwidowanym zakładzie budżetowym ZGM.

Spółka X TBS jako osoba prawna jest podmiotem, który został powołany w celu realizacji zadań własnych Gminy zawartych w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. z 1990 r. Nr 16, poz. 95). Powierzenie ww. zadań spółce gminnej odbyło się w trybie bezprzetargowym, ponieważ spełnione zostały dwa warunki: gmina będąca w tym przypadku instytucją zamawiającą sprawuje nad spółką kontrolę analogiczną do kontroli sprawowanej nad swoimi własnymi służbami oraz spółka przyjmująca zadanie musi wykonywać swoją działalność w zasadniczej części na rzecz powołującej ją gminy. Spółka X TBS spełnia oba te warunki. Działania Spółki zgodnie z poleceniem właściciela muszą być nakierowane na zaspokajanie potrzeb wspólnoty samorządowej wypełniając w imieniu Gminy czynności związane z realizacją jej zadań własnych.

Spółka w przytoczonej umowie jest zobligowana do stosowania cen za najem mieszkań komunalnych zgodnie z uchwałą Rady Miejskiej.

Wykonywanie usługi zarządzania jest także obwarowane przepisami ustawy o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r. Nr 9, poz. 43), ustawy o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy (Dz. U. z 2001 r. Nr 71, poz. 733) oraz uchwałą Rady Miejskiej w sprawie uchwalenia wieloletniego programu gospodarowania mieszkaniowym zasobem gminy XX (aktualna z dnia 22 lutego 2013 r.).

Zgodnie z przytoczonymi przepisami Spółka zarządzając zasobem Gminy musi kierować się dobrem społeczności lokalnej, gdyż takie zadanie powierzył jej właściciel.

Na podstawie przytoczonej umowy Spółka wystawia w okresach miesięcznych fakturę dla Gminy za świadczenie usługi zarządzania zasobem a koszty związane z tym zarządzaniem takie jak koszty mediów dostarczanych do lokali lub zaliczki na pokrycie kosztów wspólnych lokali będących częścią wspólnot mieszkaniowych (łącznie z kosztami remontów lokali będących własności Gminy) stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodu. Wartość usługi zarządzania zasobem świadczonej przez Spółkę na rzecz Gminy są uzależnione przede wszystkim wysokością stawki czynszu pobieranego za najem lokali komunalnych i socjalnych.

Należy w tym miejscu dodać, iż cena usługi zarządzania nieruchomościami stosowana przez Spółkę wobec Gminy nie jest niższa niż cena rynkowa. Wysokość tej stawki została zdefiniowana przez właściciela na poziomie umożliwiającym realizację powierzonego społecznie istotnego celu/zadania.

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i w zakresie świadczenia ww. usług wykazuje dochód, który zgodnie z informacją uzyskaną z Krajowej Informacji Podatkowej nie korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., zgodnie z którym dochody (...) towarzystw budownictwa społecznego (...) prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów są wolne od podatku.

W związku z faktem, że Spółka nie uzyskuje dochodu z tyt. gospodarki mieszkaniowej tylko z tytułu zarządzania mieniem Gminy dochód uzyskany z opisanej umowy, w której Gmina zleciła Spółce zarządzanie podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, natomiast dochody Gminy zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 6 są zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji przedstawionej we wniosku po spełnieniu warunków o których mowa w art. 9a ust. 2 u.p.d.o.p. Spółka powinna sporządzać dokumentację o której mowa w art. 9a ust. 1 u.p.d.o.p. (tzw. dokumentację cen transferowych) w zakresie transakcji wykonywanych zgodnie z umową o zarządzanie zasobem komunalnym Gminy.

W związku z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym Spółka stoi na stanowisku, iż nie podlega obowiązkowi tworzenia dokumentacji podatkowej o której mowa w art. 9a ust. 1, której celem jest wykazanie, że poziom cen badanej transakcji można uznać za zgodny z warunkami rynkowymi.

Spółka XTBS jest spółką celową, powołaną przez Gminę w celu wykonywania za jej pośrednictwem zadań własnych Gminy.

Wpływ na cenę ustaloną za usługę ma fakt, że Gmina powołała Spółkę głównie w celu powierzenia jej ww. zadania ze względu na specyfikę usługi (Spółka musi w zakresie wykonywania usługi współpracować ściśle z Burmistrzem XX i stosować się do jego zaleceń oraz z innymi instytucjami opieki społecznej podlegającymi samorządowi).

Należy w tym miejscu także podkreślić, iż nie ma miejsca przesłanka przewidziana przez ustawodawcę w art. 11 ust. 1 pkt 1-3 u.p.d.o.p., mówiąca że w wyniku powiązań "podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.): podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami - w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 - lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej:

Powyższy obowiązek - na podstawie art. 9a ust. 2 ww. ustawy - obejmuje transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:

Definicja podmiotów powiązanych została umieszczona w art. 11 ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. I tak, jeżeli:

* podatnik podatku dochodowego mający siedzibę (zarząd) lub miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwany dalej "podmiotem krajowym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym za granicą lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo

* osoba fizyczna lub prawna mająca miejsce zamieszkania albo siedzibę (zarząd) za granicą, zwana dalej "podmiotem zagranicznym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo

* te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów, albo

* podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo

* te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów

* i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu, o którym mowa w ust. 1 i 4, oznacza sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 5% (art. 11 ust. 5a omawianej ustawy).

Z powyższych przepisów wyraźnie wynika, że aby mógł powstać wymóg sporządzania wspomnianej dokumentacji podatkowej, konieczne jest jednoczesne ziszczenie się dwóch warunków. Po pierwsze, musimy mieć do czynienia z transakcją oraz po drugie - taka transakcja musi mieć miejsce między podmiotami powiązanymi.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, wszystkie udziały w Spółce posiada jedyny wspólnik Gmina. W 2012 r. Spółka podpisała z Gminą umowę, na mocy której powierzono jej zarządzanie gminnym zasobem komunalnym, jak również zarządzanie nieruchomościami użytkowymi będącymi własnością Gminy. Spółka w przytoczonej umowie jest zobligowana do stosowania cen za najem mieszkań komunalnych zgodnie z uchwałą Rady Miejskiej.

Podsumowując, przepisy art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określają obowiązek sporządzania przez podatników dokumentacji m.in. w zakresie transakcji zawieranych przez tych podatników z podmiotami powiązanymi z podatnikiem w sposób, o którym jest mowa w art. 11 ust. 1 i 4 tej ustawy.

Odnosząc się do powyższego, stwierdzić należy, że w oparciu o zapis art. 11 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółkę oraz Gminę należy uznać za podmioty powiązane.

Gmina - stosownie do art. 164 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) - jest podstawową jednostką samorządu terytorialnego. Stosownie do art. 165 ust. 1 tej ustawy, jednostki samorządu terytorialnego mają osobowość prawną. Przysługują im prawo własności i inne prawa majątkowe. Zadania publiczne służące zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej są wykonywane przez jednostkę samorządu terytorialnego jako zadania własne (art. 166 ust. 1 Konstytucji). Stosownie do art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2010 r. Nr 80, poz. 526 z późn. zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o jednostkach samorządu terytorialnego - rozumie się przez to gminy, powiaty i województwa. W myśl natomiast art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym, gmina posiada osobowość prawną.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mają zastosowanie do osób prawnych, spółek kapitałowych w organizacji oraz do jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej - art. 1 ust. 1 i 2 tej ustawy.

Stosownie zaś do postanowień art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwalnia się od podatku jednostki samorządu terytorialnego w zakresie dochodów określonych w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego. Przepis art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera katalog zwolnień podmiotowych. Podmioty w nim wymienione m.in. jednostki samorządu terytorialnego, np. gminy (w określonym zakresie) są zwolnione od podatku dochodowego. Nie zmienia to jednak faktu, że podmioty takie są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, co oznacza, że wszelkie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nakładające inne obowiązki niż składanie deklaracji i zapłata podatku, mają zastosowanie także do tych podmiotów. W konsekwencji gmina będąca osoba prawną, jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (art. 1 ust. 1 ustawy), zwolnionym od tego podatku na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy.

Wobec powyższego transakcje, które dotyczą usługi zarządzania nieruchomościami, zawierane pomiędzy Spółką a Gmina - będącą jej 100% udziałowcem - stanowią transakcje pomiędzy podmiotami powiązanymi w sposób określony w art. 11 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy. Skoro zaś wartość takich transakcji zawieranych przez Spółkę przekracza kwoty określone w art. 9a ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka ma obowiązek tworzenia dokumentacji cen transferowych, o której mowa w art. 9a ww. ustawy.

Reasumując, w przedstawionej we wniosku sytuacji zostaną spełnione przesłanki wynikające z art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym Spółka będzie zobowiązana do sporządzania dokumentacji podatkowej, o ile nastąpi wypełnienie przesłanki dotyczącej przekroczenia rocznej wartości zawieranych transakcji, o której mowa w art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stanowisko Spółki, w zakresie wyznaczonym sformułowanym zapytaniem, jest nieprawidłowe.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Organ nie rozstrzyga o zindywidualizowanych obowiązkach podatkowych strony, gdyż może to nastąpić w ramach przeprowadzonego postępowania podatkowego.

W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).