ITPB3/423-255/11/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2011 r. (data wpływu 26 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie prawidłowości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu partycypacji w opracowaniu dokumentacji technicznej oraz budowie sieci wodociągowej - jest prawidłowe.

W dniu 26 maja 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie prawidłowości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu partycypacji w opracowaniu dokumentacji technicznej oraz budowie sieci wodociągowej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na podstawie podpisanej umowy Spółka realizuje projekt inwestycyjny zatytułowany "Rozbudowa "Z."" - w ramach Programu Operacyjnego Województwa: Działanie 5.1 - "Gospodarka Odpadami". W roku 2011 ma nastąpić zakończenie projektu i co z tym się wiąże, oddanie do użytkowania rozbudowanego zakładu. Spółka podpisała z Urzędem Gminy umowę na partycypację w kosztach budowy wodociągu do miejscowości w której znajduje się Zakład. Do tej pory Zakład korzystał z przyłącza o małej wydajności wody. Po przebudowie Zakładu to przyłącze jest niewystarczające. Opis techniczny do projektu budowlano - wykonawczego sieci wodociągowej zasilającej teren zakładu, będzie zapewniony dopiero po przebudowie lub pociągnięciu nowej sieci wodociągowej (lokalizacja w pasie drogi gminnej) zasilającej teren zakładu. Z umowy wynika, że Spółka nie będzie miała żadnych praw do wodociągu, tzn. nie będzie jego właścicielem, nie będzie związana umową dzierżawy czy umową użyczenia. Podkreślić należy, iż umowa o partycypację w kosztach budowy sieci wodociągowej nie jest umową na podstawie której wodociąg zostanie przyjęty przez Spółkę do używania. Wartość poniesionego wydatku nie zostanie w żaden sposób zwrócona. Po zrealizowaniu poszczególnych części zadania (dokumentacji technicznej i robót budowlanych) Urząd Gminy obciąży Spółkę notami księgowymi, dokumentującymi wydatki poniesione przez Spółkę. Istotnym jest przede wszystkim to, iż Spółka nie uzyska pozwolenia na użytkowanie rozbudowanego Zakładu jeśli nie zapewni odpowiedniej ilości wody, a to umożliwi sieć wodociągowa, której dotyczy umowa. Charakter prowadzonej przez Spółkę działalności bezwzględnie wymaga zapewnienia posiadania odpowiedniej ilości wody również ze względów przeciwpożarowych. Dzięki sieci wodociągowej Zakład zostanie oddany do użytkowania, a Spółka będzie mogła osiągać przychody z prowadzonej działalności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy poniesione wydatki przez Spółkę tytułem partycypacji w opracowaniu dokumentacji technicznej oraz w budowie sieci wodociągowej, która to sieć jest niezbędna do uzyskania pozwolenia na oddanie do użytkowania Zakładu, będą stanowiły jednorazowo koszt podatkowy (koszt uzyskania przychodu) oraz czy prawidłowe jest ujęcie tego wydatku w kosztach bieżących Spółki w dacie jego poniesienia, tj. w dniu na który ujęto wydatek na podstawie not księgowych w księgach rachunkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy wydatki, które zostaną poniesione tytułem partycypacji w kosztach (opracowania dokumentacji i robót budowlanych) budowy sieci wodociągowej, należy uznać za koszty uzyskania przychodu (jako koszty pośrednie) w momencie ujęcia wydatku w kosztach bieżących na podstawie not księgowych w księgach rachunkowych - w oparciu o art. 15 ust. 1 pkt 4e czyli w dacie ich poniesienia. Nie ma możliwości określenia okresu którego wydatki dotyczą, dlatego Spółka chce ująć je jednorazowo w kosztach bieżących w dniu, w którym koszt zostanie ujęty w księgach na podstawie noty księgowej dokumentującej poniesione wydatki (art. 15 ust. 1 pkt 4e i pkt 4d). W przypadku wydatków poniesionych na sieć wodociągową przez Spółkę i zaliczeniu ich do kosztów uzyskania przychodów oparto się na art. 15, ponieważ wydatki te są konieczne dla zabezpieczenia źródła przychodów (oddanie rozbudowanego Zakładu do użytkowania).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, iż Spółka realizuje projekt inwestycyjny zatytułowany "Rozbudowa "Z."" - w ramach Programu Operacyjnego Województwa: Działanie 5.1 - "Gospodarka Odpadami".

Na wstępie wskazać należy więc, iż celem strategicznym Regionalnego Programu Operacyjnego dla Województwa na lata 2007 - 2013 jest poprawa konkurencyjności gospodarczej, spójności społecznej i dostępności przestrzennej województwa przy zrównoważonym wykorzystaniu specyficznych cech potencjału gospodarczego i kulturowego regionu oraz przy pełnym poszanowaniu jego zasobów przyrodniczych. Źródłami finansowania są środki Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz towarzyszące im współfinansowanie krajowe. Jedną z osi priorytetowych w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego dla Województwa jest Oś Priorytetowa 5 - Środowisko i Energetyka Przyjazna Środowisku. Gospodarka Odpadami jest Działaniem 1 tej Osi Priorytetowej i dotyczy infrastruktury gospodarki odpadami o charakterze ponadlokalnym. Realizowane projekty przyczynią się do wdrożenia efektywnych ekonomicznie i ekologicznie kompleksowych systemów gospodarki odpadami oraz likwidacji zagrożeń wynikających ze składowania odpadów.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż w roku 2011 ma nastąpić zakończenie projektu Spółki i co z tym się wiąże, oddanie do użytkowania rozbudowanego Zakładu. Co istotne Spółka podpisała z Urzędem Gminy umowę na partycypację w kosztach budowy wodociągu do miejscowości, w której znajduje się Zakład, ponieważ w wyniku przebudowy dotychczasowe przyłącze jest niewystarczające. Z umowy wynika, że Spółka nie będzie miała żadnych praw do wodociągu, tzn. nie będzie jej właścicielem, nie będzie związana umową dzierżawy, czy umową użyczenia. Spółka podkreśla również, iż umowa o partycypację w kosztach budowy sieci wodociągowej nie jest umową na podstawie której wodociąg zostanie przyjęty przez Spółkę do używania, a wartość poniesionego wydatku nie zostanie w żaden sposób Wnioskodawcy zwrócona.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest natomiast kwestia prawidłowości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę tytułem partycypacji w opracowaniu dokumentacji technicznej oraz w budowie opisanej powyżej sieci wodociągowej.

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z przepisu tego wynika zatem, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami (tzn. wydatki takie są uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, ponieważ w rezultacie ich poniesienia podatnik może oczekiwać zwiększenia swoich przychodów), w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Co istotne również, muszą być to wydatki, dzięki którym podatnik może osiągnąć przychód podlegający opodatkowaniu.

Zauważyć należy, iż przez sformułowanie "w celu" należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy, w szczególności przychodu, a dążenie podatnika ma przymiot "celowości", jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo-skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo, np. osiągnięcie przychodu, zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że sieć wodociągowa, której dotyczy umowa jest niezbędna do uzyskania pozwolenia na użytkowanie Zakładu, bowiem dotychczasowa sieć była niewystarczająca do zapewnienia odpowiedniej ilości wody, a w konsekwencji Zakład bez nowej sieci wodociągowej nie mógł zostać oddany do użytkowania. Wynika z tego więc, iż wybudowanie sieci wodociągowej było niezbędne w celu oddania do użytkowania rozbudowanego (modernizowanego) zakładu zagospodarowania odpadów, a zatem budowa nowej sieci miała wpływ na zdatność do użytku całej inwestycji realizowanej w ramach Programu Operacyjnego.

Co do zasady wydatki tego typu stanowią koszty przedsięwzięcia inwestycyjno - budowlanego, jednak w związku z faktem, iż Spółka nie będzie miała żadnych praw do wodociągu, tzn. nie będzie jej właścicielem, nie będzie związana umową dzierżawy czy umową użyczenia, a partycypować będzie jedynie kosztach jej budowy, przedmiotowe wydatki należy analizować jedynie pod kątem związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Skoro więc sieć wodociągowa, której dotyczy umowa jest niezbędna do uzyskania pozwolenia na użytkowanie Zakładu, bowiem dotychczasowa jest niewystarczająca do zapewnienia odpowiedniej ilości wody, a w konsekwencji Zakład zostanie oddany do użytkowania, przez co Spółka będzie mogła osiągać przychody z prowadzonej działalności, jak również wydatki poniesione z powyższego tytułu nie zostaną w żaden sposób Wnioskodawcy zwrócone w związku z prowadzoną inwestycją w ramach Programu Operacyjnego, stwierdzić należy, iż przedmiotowe wydatki dotyczące partycypacji w opracowaniu dokumentacji technicznej oraz budowy sieci wodociągowej mogą stanowić koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 15 ust. 4 ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 15 ust. 4d ww. ustawy).

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ww. ustawy).

Reasumując, skoro partycypowanie Wnioskodawcy w kosztach budowy sieci wodociągowej jest ściśle związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, Jednostka nie będzie miała żadnych praw do wodociągu, tzn. nie będzie jej właścicielem, nie będzie związana umową dzierżawy czy umową użyczenia, a koszty partycypacji w budowie wodociągu są niezbędne w celu oddania Zakładu do użytkowania, to wydatki dotyczące partycypacji w kosztach budowy sieci wodociągowej i dokumentacji technicznej mogą stanowić koszt podatkowy na podstawie art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

Nie ulega również wątpliwości, iż wydatki te nie mają charakteru kosztów bezpośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami. Będą one przyczyniały się do powstawania przychodów pośrednio - w dłuższym okresie czasu, a nie w konkretnym momencie, wobec czego należy zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów, innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, w świetle którego przedmiotowe wydatki poniesione tytułem partycypacji w kosztach (opracowania dokumentacji i robót budowlanych) budowy sieci wodociągowej, należy uznać za koszty uzyskania przychodu (jako koszty pośrednie), tj. ująć jednorazowo w kosztach bieżących w dniu, w którym koszt zostanie ujęty w księgach na podstawie noty księgowej dokumentującej poniesione wydatki, uznać należy za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.