ITPB3/423-253/13/PST

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2013 r. (data wpływu 6 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji pełnionej funkcji prezesa zarządu powołanego z ramienia udziałowca jako nieodpłatnego świadczenia - jest prawidłowe.

W dniu 6 czerwca 2013 wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji pełnionej funkcji prezesa zarządu powołanego z ramienia udziałowca jako nieodpłatnego świadczenia.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wspólnicy spółki G. zamierzają sprzedać spółce A. z Holandii 100% udziałów spółki. Po zrealizowaniu ww. transakcji, zmieni się zarząd spółki G. Funkcję prezesa będzie piastował prezes A. z Holandii natomiast funkcję Wiceprezesa będzie pełnił ustanowiony umową Country Manager.

Prezes Zarządu nie będzie wykonywał na rzecz spółki żadnych czynności. Niniejsza osoba powoływana jest na prezesa zarządu we wszystkich spółkach, w których A. posiada 100% udziałów. Z tytułu pełnienia funkcji prezesa zarządu nie będzie on otrzymywał wynagrodzenia.

Po transakcji zbycia udziałów A. zawrze z G. umowę o usługi zarządcze Country Managera. Po podpisaniu umowy firma z Holandii skieruje swojego pracownika do firmy G. celem świadczenia usług ogólnego zarządzania. Jak wspomniano powyżej osoba wyznaczona przez A. będzie pełniła funkcję Wiceprezesa zarządu G. Do zakresu obowiązków Country Managera będzie głównie należało świadczenie usług polegających na tworzeniu strategii krajowej G., planu taktycznego oraz doradztwa zarządowi A. w kwestii strategii ogólnej, z uwzględnieniem międzynarodowych czynników zewnętrznych. Wiceprezes zarządu będzie pełnił swoją funkcję głównie przebywając w siedzibie A. w Holandii, wobec czego G. będzie zobowiązana dostarczać spółce z Holandii wszystkie informacje, szczegóły, dokumenty i wsparcie niezbędne do wykonywania warunków umowy o usługi zarządcze Country Managera. A. będzie bezpośrednio ponosiła wszelkie koszty związane z wykonywaniem przez swojego pracownika funkcji Country Managera. W związku z tym, za świadczenie usług przez A. na rzecz spółki G. firma z Holandii obciąży G. wszelkimi kosztami związanymi z wykonywaniem usług przez Country Managera, doliczając 10% marży. Do kosztów zostaną zaliczone wynagrodzenia, koszty pracy, koszty używania samochodu służbowego koszty telefonu służbowego. Jak wspomniano powyżej Country Manager nie będzie z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu otrzymywał w Polsce wynagrodzenia. Wynagrodzenie będzie mu wypłacała firma z Holandii.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie.

Czy z tytułu nieodpłatnego piastowania funkcji prezesa zarządu powstanie w G. przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń na rzecz Spółki.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT - do przychodów zalicza się w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 5 ww. ustawy, wartość otrzymanych nieodpłatnie rzeczy lub praw określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego ¬samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia (art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy o CIT).

Podatnik stoi na stanowisku, iż ze względu na to, iż prezes zarządu nie wykonuje na rzecz spółki żadnych świadczeń, w związku z tym sam fakt wyznaczenia go na stanowisko prezesa zarządu nie powoduje przychodu dla spółki z tytułu nieodpłatnych świadczeń. Spółka wskazała, że ponadto na rynku można znaleźć szereg przypadków, w których prezes zarządu, niezarządzający faktycznie spółką nie otrzymuje z tego tytułu wynagrodzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 201 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.), zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. W myśl § 3 tego unormowania do zarządu mogą być powołane osoby spośród wspólników lub spoza ich grona. Zgodnie natomiast z § 4 tego przepisu członek zarządu jest powoływany i odwoływany uchwałą wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej. Przy czym "powołanie" jest ogólnym terminem obejmującym każdą formę prowadzącą do nawiązania stosunku organizacyjnego do pełnienia funkcji. Od woli spółki zależy, czy powołanie będzie wyłączną podstawą wykonywania obowiązków, czy też nawiązana będzie umowa o pracę, czy umowa o zarządzanie. Przepisy Kodeksu spółek handlowych nie łączą wykonywania funkcji członka zarządu z wynagrodzeniem. Zatem, należy przyjąć, iż możliwa jest i przez prawo dopuszczalna sytuacja pełnienia funkcji członka zarządu bez wynagrodzenia. Z powyższego wynika, iż wykonywanie czynności wynikających z prawa handlowego, a właściwych dla wypełnienia obowiązków zarządu spółki, może być nieodpłatne.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. - dalej: "ustawa") - z zastrzeżeniem wypadków, o których mowa w art. 21 - przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty.

Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. W sytuacji, gdy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ustawy).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z ww. przepisem, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (art. 12 ust. 1 pkt 1 - 2 ustawy).

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, mająca definitywny charakter, powiększająca jego aktywa, którą może on rozporządzać jak własną.

Wobec powyższego, źródłem przychodu w rozumieniu ww. ustawy są wszelkie stany, zdarzenia lub czynności (a także zespoły zdarzeń lub czynności), które powodują uzyskiwanie przychodu - są przyczyną jego powstawania. Źródło przychodów można określić szeroko, w sposób ogólny (np. rodzaj działalności prowadzonej przez podatnika), jak i w sposób bardziej precyzyjny (np. stosunek prawny, którego stroną jest podatnik; składnik majątku podatnika). W szczególności, źródłami przychodów są stany, zdarzenia lub czynności będące powodem (podstawą, przyczyną) uzyskania przez podatnika przysporzeń i wartości wymienionych w art. 12 ust. 1 ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje również, co należy rozumieć przez "nieodpłatne świadczenie", ograniczając się jedynie do wskazania, w art. 12 ust. 6 i 6a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 6 ustawy, wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się:

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (taką definicję zawierają m.in. uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06).

Nieodpłatnym świadczeniem, jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu.

Natomiast pojęcie "świadczenia" rozpatrywane z punktu widzenia zobowiązaniowego, tj. w świetle postanowień art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zgodnie z którym zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu (art. 353 § 2).

Zatem w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe. Dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód - co wynika z literalnego brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy jest jego otrzymanie przez podatnika. Nie wystarczy samo zawarcie umowy o nieodpłatne świadczenie, lecz konieczne jest jej wykonanie.

Potwierdzeniem powyższego jest orzecznictwo sądów administracyjnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, w wyroku z dnia 27 października 2010 r., sygn. Akt I SA/Sz 501/10, wskazał, iż za nieodpłatne świadczenie należy uznać świadczenie majątkowe, o określonej wartości, które nie rodzi żadnych zobowiązań do świadczeń wzajemnych wobec świadczeniodawcy. Istotą świadczenia nieodpłatnego jest zatem brak świadczenia wzajemnego (Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, w wyroku z dnia 4 stycznia 2011 r., sygn. Akt I SA/Łd 1064/10).

W ramach stosunków łączących spółkę kapitałową ze wspólnikami takiej spółki szczególną rolę odgrywają świadczenia wynikające z umowy spółki. Do takich świadczeń zaliczyć można m.in. obowiązek wniesienia wkładu na kapitał zakładowy spółki, obowiązek wnoszenia dopłat uchwalonych przez zgromadzenie wspólników, pełnienie funkcji w organach spółki itp. W przypadku tego rodzaju świadczeń wspólnika na rzecz Spółki nie można uznać, że Spółka uzyskała nieodpłatne świadczenie, nawet jeżeli nie zostało określone z tego tytułu dodatkowe wynagrodzenie wspólnika.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że nieodpłatne pełnienie funkcji prezesa zarządu Spółki (Wnioskodawcy) przez prezesa spółki, która będzie 100% udziałowcem Wnioskodawcy, nie skutkuje po jego stronie powstaniem przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nieodpłatne pełnienie funkcji prezesa zarządu Spółki (Wnioskodawcy) przez jej wspólnika (prezesa spółki, będącego 100% udziałowcem) nie stanowi świadczenia nieodpłatnego, ponieważ świadczeniodawca (spółka - udziałowiec) uzyskuje lub uzyska w przyszłości od świadczeniobiorcy (Wnioskodawcy) świadczenie (a) ekwiwalentne (np. w postaci dywidendy). Nie zmienia tej oceny skutków podatkowych po stronie Wnioskodawcy fakt, że jak wskazała Spółka - powołany prezes zarządu nie będzie wykonywał na rzecz spółki żadnych czynności, ponieważ prawa i obowiązki członków zarządu regulują m.in. uprzednio cytowane przepisy prawa powszechnie obowiązującego, tj. Kodeksu spółek handlowych.

Reasumując stanowisko Spółki wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego należy uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.