ITPB3/423-252b/11/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2011 r. (data wpływu 25 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia właściwego organu podatkowego do złożenia zeznania rocznego i wpłaty należnych zaliczek za Spółki Przejmowane - jest prawidłowe.

W dniu 25 maja 2011 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia właściwego organu podatkowego do złożenia zeznania rocznego i wpłaty należnych zaliczek za Spółki Przejmowane.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W ramach konsolidacji segmentu elektrowni wodnych w Grupie, z dniem 1 lutego 2011 r. Spółka (dalej również: Spółka Przejmująca) przejęła dwie spółki powiązane EEŁ i EEK (dalej łącznie: Spółki Przejmowane). Połączenie spółek nastąpiło w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych poprzez przeniesienie całego majątku Spółek Przejmowanych na Wnioskodawcę. Połączenie zostało rozliczone i ujęte na dzień połączenia w księgach rachunkowych Spółki metodą łączenia udziałów. Księgi rachunkowe Spółek Przejmowanych nie zostały zamknięte w oparciu o art. 12 ust. 3 pkt 2 ustawy o rachunkowości, a w rezultacie nie doszło do zakończenia roku podatkowego Spółek Przejmowanych, ani Spółki (Spółka Przejmująca kontynuuje swój byt prawny). Dodatkowo należy wskazać, iż przed połączeniem Spółka i Spółki Przejmowane stosowały następujące metody określenia wysokości zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych:

* Wnioskodawca korzysta zgodnie z art. 25 ust. 6 ustawy z możliwości wpłacania zaliczek miesięcznych w uproszczonej formie w wysokości 1/12 podatku należnego wykazanego w zeznaniu złożonym w roku poprzedzającym dany rok podatkowy. Z uwagi na powyższe obecnie (tj. w 2011 r.) Spółka wpłaca zaliczki na podatek dochodowy za miesiące przed, jak i po przejęciu Spółek Przejmowanych w tej samej wysokości ustalonej zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 25 ust. 6 ustawy, tj. w wysokości 1/12 podatku należnego za 2009 r. wynikającej z zeznania złożonego w 2010 r.,

* EEK do dnia przejęcia również korzystała z uproszczonej formy wpłacania zaliczek na podatek dochodowy, o której mowa powyżej. Z uwagi na fakt, iż przejęcie nastąpiło z dniem 1 lutego 2011 r. zaliczka na podatek dochodowy za styczeń została uregulowana przez Wnioskodawcę (jako następcę prawnego) na rachunek właściwego dla EEK urzędu skarbowego w wysokości ustalonej dla EEK zgodnie z zasadami uproszczonymi,

* EEŁ do dnia przejęcia opłacała zaliczki na podatek dochodowy na zasadach ogólnych zgodnie z art. 25 ust. 1 i 1a ustawy w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. W związku z powyższym Spółka wpłaciła za EEŁ na rachunek właściwego dla EEŁ urzędu skarbowego zaliczkę na podatek dochodowy za styczeń w wysokości podatku należnego od dochodu osiągniętego przez EEŁ w styczniu 2011 r.

W rozliczeniu za 2010 r. EEŁ wykazała w zeznaniu rocznym nadpłatę. Spółka, działając jako następca prawny, składając do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla EEŁ (do dnia 31 stycznia 2011 r.) zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu CIT-8 za 2010 r., wystąpiła z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty.

Z kolei w przypadku EEK, Spółka wraz ze złożeniem do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla EEK (do dnia 31 stycznia 2011 r.) zeznania o wysokości osiągniętego dochodu CIT-8 za 2010 r. dokonała wpłaty podatku (w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym a sumą wpłaconych zaliczek) na rachunek bankowy ww. naczelnika urzędu skarbowego.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytania:

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie trzecie, czwarte i piąte. Wniosek w części dotyczącej pozostałych pytań będzie przedmiotem odrębnych interpretacji indywidualnych.

Zdaniem Wnioskodawcy - w odniesieniu do pytania trzeciego, czwartego i piątego - zgodnie z treścią § 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie właściwości organów podatkowych, w sprawach podatku dochodowego od osób prawnych właściwy miejscowo jest organ podatkowy według adresu siedziby wynikającej z odpowiedniego rejestru lub ze statutu lub umowy, jeżeli adres siedziby nie został ujawniony w odpowiednim rejestrze. W przedstawionym stanie faktycznym, w 2010 r. żadna ze Spółek Przejmowanych nie zmieniała adresu swojej siedziby. Mając powyższe na względzie, brak jest podstaw do uznania, iż zeznania o wysokości osiągniętego dochodu CIt-8 za 2010 r. oraz ewentualne wpłaty podatku powinny nastąpić w innym urzędzie skarbowym niż ten właściwy odpowiednio dla każdej ze Spółek Przejmowanych na dzień 31 grudnia 2010 r.

Nie powinno ulegać wątpliwości, iż do dnia 31 stycznia 2011 r. zarówno Spółka Przejmująca, jak i Spółki Przejmowane stanowiły w świetle prawa podatkowego osobne podmioty prawne samodzielnie rozliczające się we własnym zakresie ze wszelkich zobowiązań publicznoprawnych, w tym również z podatku dochodowego od osób prawnych. Należy wskazać, iż każdy z powyższych podmiotów z uwagi na miejsce swojej siedziby podlegał właściwości różnych naczelników urzędów skarbowych oraz był zobowiązany do wpłacania zaliczek na podatek dochodowy na rachunek właściwego organu.

Na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak również przepisów o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, brak jest podstaw do uznania, iż na skutek późniejszego połączenia zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych za styczeń 2011 r. (tj. okres przed połączeniem) powinny zostać uiszczone na rachunek urzędu skarbowego właściwego dla Spółki Przejmującej. Nie dochodzi bowiem do zmiany właściwości urzędu skarbowego. Zmianie może ulec jedynie podmiot dokonujący wpłaty zaliczek - z uwagi bowiem na utratę podmiotowości prawnej przez Spółki Przejmowane z chwilą połączenia, do dokonania wpłaty zaliczek zobowiązany będzie ich następca prawny, tj. Spółka.

Stosownie do treści art. 93 § 1 pkt 1 w związku z art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna łącząca się przez przejęcie innej osoby prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się spółek. W powyższym przepisie wyrażona została zasada sukcesji uniwersalnej, która może podlegać ograniczeniom nałożonym wyłącznie w drodze odrębnych ustaw, umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz innych ratyfikowanych umów międzynarodowych (art. 93e Ordynacji podatkowej).

W polskim prawie podatkowym brak jest przepisów ograniczających prawo podatnika do otrzymania powstałe we wcześniejszym okresie nadpłaty. Z uwagi na powyższe, Wnioskodawcy przysługuje (jako następcy prawnemu EEŁ) prawo do wystąpienia o zwrot przedmiotowej nadpłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.), połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Spółka przejmowana zostaje rozwiązana bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego w dniu wykreślenia z rejestru. Połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby spółki przejmującej (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej - por. art. 493 § 1 i 2 Kodeksu spółek handlowych.

Skutkiem takiego połączenia jest zatem utrata podmiotowości przez spółkę przejmowaną, przy zachowaniu ciągłości prawnej i organizacyjnej spółki przejmującej, czyli Wnioskodawcy.

Z kolei przepis art. 494 § 1 Kodeksu spółek handlowych stanowi, iż spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. Wskazana regulacja konstytuuje zasadę sukcesji uniwersalnej, polegającej na przejściu wszelkich praw i obowiązków z poprzednika prawnego na jego następcę (sukcesora).

Na gruncie prawa podatkowego powyższa zasada sukcesji została wyrażona przez przepis art. 93 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) stanowiący, iż osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób.

Przepis ten stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych) - art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Oznacza to, że spółka przejmująca (jako sukcesor) wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki poprzednika jako podatnika, płatnika i inkasenta

Przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej - art. 93e Ordynacji podatkowej.

Tym samym, Wnioskodawca stał się następcą prawnym Spółek Przejmowanych i wstąpił we wszelkie prawa i obowiązki (również podatkowe) podmiotów przejętych.

Jak stanowi art. 25 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) - dalej: ustawa - podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1b, 2a, 3-6a oraz art. 21 i 22, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące.

Podatnicy mogą również skorzystać z udogodnienia, przewidzianego regulacją art. 25 ust. 6 ustawy, w realizacji powyższego obowiązku i wpłacać zaliczki miesięczne w danym roku podatkowym w uproszczonej formie w wysokości 1/12 podatku należnego wykazanego w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, złożonym w roku poprzedzającym dany rok podatkowy.

Stosownie natomiast do art. 27 ust. 1 ustawy podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a) i przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

Właściwość miejscową organów podatkowych określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie właściwości organów podatkowych (Dz. U. Nr 165, poz. 1371, z późn. zm.). W zawartym w niej przepisie § 2 wskazano, iż w sprawach podatku dochodowego od osób prawnych właściwy miejscowo jest organ podatkowy według adresu siedziby wynikającej z odpowiedniego rejestru lub ze statutu lub umowy, jeżeli adres siedziby nie został ujawniony w odpowiednim rejestrze.

Mając na względzie przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, iż:

* zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (straty) za 2010 r. przez Spółki Przejmujące Wnioskodawca (sukcesor) jest obowiązany złożyć w urzędzie skarbowym właściwym dla Spółek Przejmujących na ostatni dzień roku podatkowego,

* zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc styczeń 2011 r. należne od dochodu Spółek Przejmowanych Spółka, jako następca prawny, powinna uiścić na rachunki urzędów skarbowych właściwych dla Spółek Przejmowanych na ostatni dzień tego okresu rozliczeniowego,

* Wnioskodawca, na mocy art. 93 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, jest podmiotem uprawnionym do otrzymania nadpłaty wynikającej z zeznania CIT-8 za 2010 r. Spółki Przejmowanej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.