ITPB3/423-242/14/KK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2014 r. (data wpływu 5 czerwca 2014 r.), uzupełnionym w dniu 18 lipca 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 18 lipca 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca będący samorządową instytucją kultury, działa na podstawie:

Wnioskodawca posiada osobowość prawną i jest wpisany do Rejestru Instytucji Kultury prowadzonego przez Organizatora - Gminę Miasta G. Działalnością statutową Wnioskodawcy jest świadczenie usług publicznych z zakresu kultury i oświaty.

Wnioskodawca dokonuje sprzedaży biletów wstępu na wystawę interaktywną i opodatkowuje tą sprzedaż stawką 8% zgodnie z pozycją 182 Załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług - Usługi kulturalne i rozrywkowe - wyłącznie w zakresie wstępu do obiektów kulturalnych.

Ponadto Wnioskodawca sprzedaje vouchery (voucher ulgowy wymienny na ulgowy bilet wstępu na wystawę, voucher normalny wymienny na normalny bilet wstępu na wystawę). Na okoliczność sprzedaży voucherów każdorazowo podpisywana jest umowa z kontrahentem, w której określona jest konkretna ilość oraz rodzaj przekazywanych voucherów, a także termin ich wykorzystania.

Wnioskodawca wystawia dokument pro forma, na podstawie którego kontrahent opłaca zakup voucherów. Zgodnie z umową zakupione, ale niewykorzystane w określonym terminie vouchery nie podlegają zwrotowi. Po otrzymaniu wpłaty zgodnie z art. 106i ust. 2 wystawiona zostaje faktura oraz przekazane zostają vouchery.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych:

Kiedy powstaje przychód z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych w przypadku otrzymania wpłaty za voucher.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych "Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym różnice kursowe".

W omawianym przypadku nie ma zastosowania art. 12 ust, 4 pkt 1, który mówi, że: "Do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych (...)". Według oceny Wnioskodawcy otrzymane wpłaty nie stanowią zaliczki ani przedpłaty.

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku języka polskiego PWN - "zaliczka to część należności wpłacana lub wypłacana z góry na poczet tej należności", natomiast "przedpłata to określona suma pieniędzy, stanowiąca część ceny towaru, wpłacana z góry w celu uzyskania gwarancji jego zakupu w określonym terminie".

W momencie otrzymania zapłaty za voucher Wnioskodawca ma wiedzę odnośnie rodzaju (normalny czy ulgowy), ilości oraz okresu ważności wydanych voucherów. Kontrahent dokonuje całościowej zapłaty za wszystkie vouchery.

Ponadto opłacone, a niewykorzystane w określonym terminie vouchery nie podlegają zwrotom.

Otrzymane pieniądze ze sprzedaży voucherów mają trwały, definitywny i bezzwrotny charakter.

Z chwilą otrzymania pieniędzy oraz wydania voucherów rozrachunek między stronami transakcji jest zakończony i rozliczony.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, uregulowana należność niemająca charakteru zaliczki (przedpłaty), niepodlegająca w późniejszym terminie rozliczeniu lub zwrotowi, będąca definitywna zapłatą za świadczenie jest przychodem w momencie jej otrzymania.

Takie stanowisko zostało przedstawione w piśmie Ministra Finansów nr DD6-8213-373/MD/07 oraz w Wyroku NSA w Katowicach z dnia 14 kwietnia 2003 r. I SA/Ka 1970/02.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do treści art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Natomiast moment zaliczenia uzyskanych przysporzeń do przychodów określają przepisy art. 12 ust. 3a, ust. 3c, ust. 3d i ust. 3e ww. ustawy.

Przepis art. 12 ust. 3a tejże ustawy stanowi, że za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Przepis ten wprowadza ogólną zasadę decydującą o dacie powstania przychodu. Powstanie przychodu następuje w dniu zaistnienia ww. zdarzeń, a jeżeli wystąpią one po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania przychodu decydują te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Mimo, iż art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje, że możliwa jest sytuacja, gdy przychód powstanie jeszcze przed wydaniem towaru, wykonaniem usługi, częściowym wykonaniem usługi lub zbyciem prawa majątkowego w związku z wcześniejszym otrzymaniem należności, to przepis art. 12 ust. 4 pkt 1 tej ustawy, wprowadza wyjątek i stanowi, że do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca sprzedaje vouchery (voucher ulgowy wymienny na ulgowy bilet wstępu na wystawę, voucher normalny wymienny na normalny bilet wstępu na wystawę). Na okoliczność sprzedaży voucherów każdorazowo podpisywana jest umowa z kontrahentem, w której określona jest konkretna ilość oraz rodzaj przekazywanych voucherów, a także termin ich wykorzystania. Wnioskodawca wystawia dokument pro forma, na podstawie którego kontrahent opłaca zakup voucherów. Zgodnie z umową zakupione, ale niewykorzystane w określonym terminie vouchery nie podlegają zwrotowi. Po otrzymaniu wpłaty wystawiona zostaje faktura oraz przekazane zostają vouchery.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego sjp.pl voucher to:

W omawianym przypadku nie zachodzi zatem żadna z sytuacji wymienionych w art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Voucher nie jest bowiem rzeczą, ani prawem majątkowym, nie mieści się także w pojęciu "usługa". Jest on substytutem pieniądza i umożliwia jedynie dokonanie zapłaty za świadczenia zrealizowane w przyszłości, które będą polegały na wydaniu towaróww.ykonaniu usługi w ramach działalności gospodarczej. Należy zatem uznać, że wydanie (sprzedaż) voucherów nie skutkuje powstaniem przychodu podatkowego.

Biorąc pod uwagę wyżej przedstawione okoliczności należy stwierdzić, że wydanie (sprzedaż) voucherów bez wątpienia nie jest wydaniem towaru ani świadczeniem usługi. W opisanym stanie faktycznym otrzymaną zapłatę za wydanie voucherów należy traktować jako zaliczkę na poczet późniejszego wydania towaru (wykonania usługi). Tego rodzaju przysporzenie jest wyłączone z przychodów na podstawie cytowanego art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast w sytuacji, gdy w oznaczonym terminie kontrahent nie wykorzysta zakupionego vouchera Wnioskodawca ma obowiązek rozpoznania przychodu w wysokości kwoty niewykorzystanej przez kontrahenta z upływem ostatniego dnia terminu ważności vouchera. Podstawę zaliczenia tej kwoty do przychodów stanowi art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.